4.3.1 Vastiketyypit
Asunto-osakeyhtiölain mukaan osakkeenomistaja on velvollinen maksamaan yhtiön menojen kattamiseksi yhtiövastiketta yhtiöjärjestyksessä määrättyjen perusteiden mukaan168. Yhtiövastike ei ole korvausta huoneiston käyttöoikeudesta, vaikka sitä yleensä maksetaan kuukausittain ja sen suuruus on ainakin jossain määrin kytketty huoneiston kokoon, vaan se on osakkeenomistajan suoritettavaksi kuuluva osuus yhtiön menoista.169
Yhtiövastikkeella voidaan kattaa yhtiön menot, jotka aiheutuvat170: 1. kiinteistön hankinnasta ja rakentamisesta
2. kiinteistön ja rakennusten käytöstä ja kunnossapidosta
3. kiinteistön ja rakennuksen perusparannuksesta, lisärakentamisesta ja lisäalueen hankkimisesta
4. yhtiön toimintaan taikka kiinteistön tai rakennuksen käyttöön liittyvän hyödykkeen yhteishankinnasta sekä
5. muista yhtiölle kuuluvista velvoitteista.
Osakkeenomistaja maksaa asunto-osakeyhtiölle tai muulle asuntoyhteisölle yhtiövastiketta yhtiöjärjestyksessä määrättyjen perusteiden mukaisesti. Yhtiövastike voi koostua hoitovastikkeesta, pääoma- eli rahoitusvastikkeesta, erityisvastikkeesta sekä kulutusperusteisista vastikkeista.171 Hoitovastike peritään asuntoyhteisön omistaman kiinteistön tavanomaisesta vuosiylläpidosta johtuvien menojen katteeksi172. Jos yhtiössä kerätään tulevia menoja varten etukäteen omalla nimikkeellään vastiketta, esimerkiksi säästövastike tai korjausvastike, ovat myös nämä kiinteistön tuottoina esitettäviä (hoito)vastikkeita173.
167Verohallinto, 2021, kohta 3.5
168AsOyL 3 luku 1 §
169Sillanpää & Vahtera, 2011, s.58
170AsOyL 3 luku 2§
171Räbinä et al., 2019, s.151
172Räbinä et al., 2019, s.151
173Työ- ja elinkeinoministeriö, Kirjanpitolautakunta, 2017, s.9
Pääomavastiketuloja puolestaan käytetään asuntoyhteisön omistaman kiinteistön rakentamisesta tai peruskorjaamisesta johtuvien lainojen pääomien takaisinmaksuun sekä korko- ja muihin rahoitusmenoihin. Tyypillisesti pääomavastiketta peritään asuntoyhteisössä suoritettujen laajojen perusparannusten, kuten katto-, ikkuna-, julkisivu- ja putkiremonttien yhteydessä. 174 Pääomavastikkeesta käytetään usein myös muita nimityksiä kuten rahoitusvastike175. Joskus terminologia toimii niin, että pääomavastikkeella tarkoitetaan korjaus- ja rahoitusvastiketta176. Yhtiöjärjestyksessä määrätyllä pääomavastikkeella katetaan vain kiinteistön ja rakennuksen hankinnasta ja rakentamisesta sekä peruskorjauksesta ja uudistuksesta aiheutuvat pitkävaikutteiset menot, jollei yhtiöjärjestyksessä erikseen toisin ole määrätty177.
Kirjanpidollisesti pääomavastikkeella tarkoitetaan vieraaseen pääomaan liittyvien velvoitteiden hoitamiseen kerättyjä vastikkeita. Yhtiössä voidaan periä samanaikaisesti useita eri pääomavastikkeita eri lainojen hoitoa varten. Kullakin pääomavastikkeella katetaan vain kyseiseen vastikkeeseen kohdistuvia tapahtumia. Yhtiöoikeudellisella vastikeperusteella ei ole vaikutusta kirjanpidolliseen esittämistapaan. Osakkaalla on usein oikeus joko yhtiöjärjestysmääräyksen tai yhtiökokouksen asiasta tekemän päätöksen mukaisesti suorittaa hallitsemaansa osakehuoneistoon kohdistuva osuus lainasta. Lainaosuuden poismaksulla osakas vapautuu maksamasta lainan hoitoon perittävää pääomavastiketta.178
Erityisvastikkeella tarkoitetaan asuntoyhteisön normaalista vastikeperusteesta poikkeavalla tavalla perittyjä vastikkeita, kuten kaapeli-tv-, satelliittiantenni- tai parvekelasitusvastiketta. Myös tontinvuokravastiketta voidaan pitää tällaisena erityisvastikkeena. Tyypillinen kulutusperusteinen vastike puolestaan on henkilölukumäärään sidottu vesimaksu. Vastikkeiden lisäksi asuntoyhteisö voi periä käyttökorvauksia, kuten korvausta saunan, pesutuvan tai kuivaushuoneen käytöstä.179 4.3.2 Vastikkeiden maksuperusteet
Yhtiövastike voidaan yhtiöjärjestyksessä määrätä maksettavaksi siten että tiettyjä menoja varten on eri maksuperuste tai että maksuvelvollisuus koskee vain tiettyjen osakkeiden omistajia. Jos yhtiöjärjestyksessä määrätään pääomavastikkeesta ja jollei yhtiöjärjestyksessä toisin määrätä,
174Räbinä et al., 2019, s.151
175Sillanpää & Vahtera, 2011, s.64
176Niskakangas, 2017, s.251
177AsOyL 3 luku 3 §
178Työ- ja elinkeinoministeriö, Kirjanpitolautakunta, 2017, s.7-8
179Räbinä et al., 2019, s.151
pääomavastikkeella katetaan pitkävaikutteiset menot, jotka aiheutuvat kiinteistön ja rakennuksen hankinnasta, rakentamisesta, peruskorjauksesta ja uudistuksesta.180
Yhtiöjärjestyksessä voidaan määrätä myös muiden maksujen perimisestä vastikkeena. Maksun tulee liittyä kiinteistön tai rakennuksen kuten talosaunan, pesutuvan tai autopaikan käyttöön tai huoneistoissa käytettävien laitteiden tai muiden hyödykkeiden yhteishankintaan.181
Vastikkeen maksuperusteesta on määrättävä yhtiöjärjestyksessä. Perusteena voi olla esimerkiksi huoneiston pinta-ala, osakkeiden lukumäärä taikka sähkön, lämmön tai muun hyödykkeen todellinen tai luotettavasti arvioitavissa oleva kulutus.182 Yhtiövastikkeen maksuperusteesta voidaan tietyissä tapauksissa poiketa yhtiökokouksen päätöksellä183.
Jos osakkeenomistaja laiminlyö vastikkeen maksamisen säädetyssä ajassa, yhtiöllä on äärimmäisenä keinona käytettävissään huoneiston ottaminen yhtiön hallintaan. Tällöin yhtiö voi vuokrata huoneiston ja kattaa saamillaan vuokratuloilla maksamatta jääneet vastikkeet.
Käytännössä yhtiön johto voi halutessaan odottaa laiminlyönnin korjaamista, ts. maksua, noin 4–5 kuukautta ennen kuin ryhtyy toimenpiteisiin, koska huoneiston uusikin omistaja vastaa kuuden kuukauden vastikkeista. Huoneiston hallintaan ottaminen edellyttää osakkeenomistajalle annettavaa kirjallista varoitusta ja asian käsittelyä yhtiökokouksessa. Yhtiöllä ei luonnollisestikaan ole oikeutta ottaa huoneistoa hallintaansa, jos osakkeenomistaja varoituksen saatuaan viivytyksettä täyttää velvollisuutensa tai asia muuten oikaistaan.184
Hallintaan ottaminen maksamattomien vastikkeiden takia on As Oy:n muiden osakkaiden kannalta järkevä tapa pienentää riskiä siitä, että he joutuisivat vastaamaan muiden osakkaiden veloista.
Uudiskohteita ajatellen, vaikka asunto jouduttaisiin vuokraamaan hieman edullisemminkin, kattaa vuokra varsin todennäköisesti suurimman osan hoito- ja rahoitusvastikkeesta siinäkin tapauksessa, että yhtiölainan lyhennykset ovat alkaneet.
Matisen mukaan yksittäisen sijoittajatahon merkittävä osuus taloyhtiössä lisää yhtiölainojen keskittymäriskejä verrattuna asukkaiden hajautuneesti omistamaan taloyhtiöön185. Tällainen tilanne lienee yksityishenkilöiden sijoitustoiminnassa harvinaista, sillä suuria osuuksia taloyhtiöistä omistavat yleensä lähinnä asuntorahastot. Yksityishenkilöiden osalta on epätodennäköistä, että merkittävä osa tietyn taloyhtiön asuntosijoittajista joutuisi maksuvaikeuksiin samanaikaisesti.
180AsOyL 3 luku 3 §
181Sillanpää & Vahtera, 2011, s.58
182AsOyL 3 luku 4 §
183AsOyL 3 luku 8 §, 6 luku 32 § ja 33 §
184Sillanpää & Vahtera, 2011, s.58-59
185Matinen, 2020, s.7
4.3.3 Vastikkeiden vaikutus verotukseen
Vastikkeiden ja rahastosuoritusten verokohtelu on pääsääntöisesti selväpiirteistä. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan asuntoyhteisön ja osakkeenomistajan verotuksessa vallitsee vastaavuusperiaate: Jos osakkeenomistajan yhtiölle suorittama erä käsitellään yhtiön kirjanpidossa oman pääoman luonteisena pääomasijoituseränä (eli rahastoidaan), tätä erää käsitellään osakkeenomistajan verotuksessa osakkeen hankintamenoon lisättävänä eränä. Vastaavasti, jos suoritus käsitellään yhtiön kirjanpidossa tulosvaikutteisesti, suoritus ei lisää osakkeenomistajan hankintamenoa eikä siten vaikuta luovutusvoiton verotukseen.186
Menettely on pääsääntöisesti käänteinen, jos kysymys on vuokratulon verotuksesta. Jos suoritus rahastoidaan yhtiössä, erä ei ole osakkeenomistajan verotuksessa hänen saamastaan vuokratulosta vähennyskelpoinen. Jos suoritus käsitellään yhtiön tulona, erä on vähennyskelpoinen osakkeenomistajan saamasta vuokratulosta. Sama vastike- tai rahastosuorituserä voi tulla vähennetyksi verotuksessa vain kerran: joko juoksevassa vuokratulon verotuksessa tai hankintamenon lisäyksenä luovutusvoittoverotuksessa.187
Asuntoyhteisölle suoritettu hoitovastike, kulutusperusteinen vastike ja käyttömaksut ovat vähennyskelpoisia menoja vuokratulosta. Nämä vastikkeet ja maksut asuntoyhteisö käsittelee kirjanpidossaan aina tuloina.188
Pääsäännön mukaan vuokransaaja saa vähentää rahoitusvastikkeen ja erityisvastikkeen 189 vuokratulostaan, jos vastike tuloutetaan yhtiössä verotettavaksi tuloksi. Jos taas vastike on siirretty yhtiössä esimerkiksi lainanlyhennys- tai perusparannusrahastoon tulouttamatta sitä, se ei ole vuokransaajan verotuksessa vähennyskelpoinen. Vastiketta pidetään tällöin osakkeiden hankintamenon osana ja se tulee vähennettäväksi luovutusvoiton määrästä, kun osakkeet myydään.
Sääntö perustuu KHO:n 1970-luvulla tekemään linjaukseen.190Sen sijaan tuloutettua vastiketta ei lisätä osakkeen hankintamenoon, ellei kysymys ole siitä, että se maksetaan asuntoyhteisölle kertasuorituksena juuri ennen osakkeen luovutusta. Vuokratulosta vähennettyä, tuloutettua vastiketta ei voida muutoinkaan vähentää luovutusvoiton verotuksessa toiseen kertaan.191
Vuokratulojen verotuksessa ei ole merkitystä sillä, mihin tarkoitukseen asuntoyhteisö on vastikkeet kerännyt. Merkitystä on vain vastikkeen kirjanpidollisella käsittelyllä eli sillä, tulouttaako vai
186Nykänen & Räbinä, 2013, s.416-417
187Nykänen & Räbinä, 2013, s.417
188Räbinä et al., 2019, s.152
189Räbinä et al., 2019, s.152
190Niskakangas, 2017, s.252 Ks. KHO 1975 B II 541 ja KHO 1994 B 509
191Räbinä et al., 2019, s.152
rahastoiko asuntoyhteisö vastikkeen. Jos vastiketta on käsitelty asuntoyhteisön kirjanpidossa osittain tuloutettuna ja osittain rahastoituna, kumpaakin vastikeosaa käsitellään sen luonteen mukaisesti.192