Tilinpäätöksen tarkastus

Tilinpäätös on yhteenveto koko tilikaudesta ja siinä esitetyt tiedot pohjautuvat kirjanpitoon, toimintojen osakirjanpitoihin ja johdon päätöksiin. Tilinpäätös on kokonaisuus, jossa eri osat ovat yhteydessä toisiinsa, esimerkiksi taseen omaisuus ja tuloslaskelman vaihto-omaisuuden muutos. (Tomperi 2016, 82–84;100.) Pienyrityksillä tilinpäätöksen pakollisia osia ovat tase, tuloslaskelma ja liitetiedot. Halutessaan pienyrityskin voi tehdä rahoituslaskelman, mutta se jätetään tämän tutkimuksen ulkopuolelle. (KPL 3:1§.) Tilinpäätöksen laatimisen perusteena on oletus yhteisön toiminnan jatkuvuudesta, jonka toteutumista tilintarkastaja harkitsee. Jatkuvuus voi olla vaarantunut, jos tappiota syntyy useana vuonna peräkkäin, varat eivät riitä velkojen maksuun, tunnusluvut ovat heikot tai avainhenkilöt irtisanoutuvat. (Riistama 1999, 155–157.) Jos toiminnan jatkuvuus ei ole todennäköistä, tilintarkastaja antaa kielteisen lausunnon tilinpäätöksestä. Johto voi valita tilinpäätöksen perusteeksi jonkun muun kuin jatkuvuuden sellaisessa tilanteessa, jossa se olettaa yhtiön toiminnan loppuvan. Tällöin myös tilintarkastus ja vakiomuotoinen lausunto ovat mahdollisia. (KHT 2012a, 769–770.)

Tilinpäätöksen tarkastuksessa varmistetaan, että kaikki tilinpäätöksen tiedot on esitetty lain säännösten mukaisesti ja tilinpäätös on tehty lain määräämien aikarajojen puitteissa. (Tomperi 2016, 83.) Pienyrityksillä tilinpäätöksen valmistuminen saattaa ylittää muita useammin lain aikarajat, tosin se ei välttämättä aiheuta suuria ongelmia tarkastuksessa (Riistama 1993, 80–

82). Tilinpäätöksen lukujen tulee olla keskenään ristiriidattomia, eli esimerkiksi liitetiedoissa käytettyjen lukujen on täsmättävä viitattuun taseen tai tuloslaskelman erään. Lisäksi kaikki luvut perustuvat ja ovat johdettavissa kirjanpitoon ja käytetyt vertailutiedot ovat samat kuin edellisen vuoden tilinpäätöksen vastaavien erien loppusummat. Tase- ja tuloslaskelmakaavat tilinpäätökseen löytyvät pien- ja mikroyritysasetuksesta ja yritysten tulee noudattaa näitä kaavoja, ellei laissa ole mainittu muuta. (PMA)

Tilinpäätöksen tarkastuksen yhteydessä tehdään myös analyyttista tarkastusta, jossa tilintarkastaja tutkii tilinpäätöksen eri erien muutoksia. Vertailemalla lukuja edelliseen vuoteen ja laskemalla erilaisia tunnuslukuja voidaan kiinnittää huomiota muutoksiin ja suunnata tarkastustoimenpiteitä niiden selvittämiseksi. (Riistama 1999, 174–175; Tomperi 2016, 100.) Toisaalta jos luvut ovat pysyneet samankaltaisina vertailuvuosiin nähden, näissä

erissä ei todennäköisesti ole suurta virheriskiä ja yksityiskohtaista tarkastusta voidaan tehdä vähemmän. Analyyttinen tarkastus voi antaa myös tietoja yhteisön mahdollisuuksista jatkaa toimintaansa. Erilaiset maksuvalmiuden ja rahoituksen tunnusluvut kuvaavat riskiä siitä, että yritys joutuu konkurssiin. Analyyttisen tarkastuksen avulla voidaan muodostaa käsitys asiakkaan liiketoiminnasta ja saada uutta tietoa asiakkaan nykytilasta. (Halonen & Steiner 2010, 96–97; 158.)

3.4.1 Taseen tarkastus

Tase kuvastaa yrityksen taloudellista asemaa. Taseessa vastattavaa puolella keskeisintä tarkastuksessa on varojen arvostus ja niiden olemassaolo. (Riistama 1999, 176–178.) Tarkastaja käy läpi tilikauden aikana tulleet omaisuuden lisäykset ja vähennykset ja tarkastaa aineettoman omaisuuden tase-erien aktivointiedellytykset. Tilintarkastajan tulee varmistua arvonkorotusten tai alennusten asiallisista perusteista, sekä käyvän arvon määrittämiseen sovelletuista laskentaperusteista. Toisaalta tarkastukseen kuuluu myös poistosuunnitelmien ja niiden noudattamisen läpikäynti sekä sen varmistaminen, ettei eriä ole kirjattu liian korkeisiin tasearvoihin. Varojen olemassaoloa voidaan tarkastaa erän luonteesta riippuen ulkopuolisten vahvistuksista ja sopimuksista tai olemalla mukana inventoinneissa. (Tomperi 2016, 86–95.)

Tomperin (2016, 86–95) mukaan vastattavaa puolella selvitetään omassa pääomassa tapahtuneita muutoksia ja oman pääoman riittävyyttä. Riistama (1999, 195) lisää, että omasta pääomasta on tarkastettava sen vastaavuus kaupparekisteriin tai yhtiöpanossopimuksiin sekä edellisten vuosien voitoista tai tappioista tehdyt kirjaukset. Vieraan pääoman erät voidaan täsmäyttää saatuihin saldovahvistuksiin ja velkojen erääntymisaikaan tulee kiinnittää huomiota (Riistama 1999, 201). Taseessa on lain mukaan eriteltävä lyhyt- ja pitkäaikaiset velat, eli ne jotka erääntyvät seuraavan vuoden aikana erotetaan pidemmistä erääntymisajoista. Vastattavaa puolelle kirjataan myös mahdollinen poistoero ja varaukset.

Vastaavaa puolen arvostusten muutokset kirjataan oman pääoman arvonkorotusrahastoon tai käyvän arvon rahastoon ja näihin kohtiin liittyy myös liitetietovaatimuksia.

Erityisen riskin taseessa muodostavat arvionvaraiset erät, koska niiden arvostus on epävarmaa. Yhteisön johto arvostaa nämä erät erilaisten tulevaisuuden odotusten perusteella

ja tilintarkastaja harkitsee käytettyjen menetelmien sekä tehtyjen arvioiden asianmukaisuutta.

(Tomperi 2016, 84.) Nämä erät ovat todennäköisesti usein pysyviä vastaavia, kuten aineetonta omaisuutta. Useimmista tase-eristä on nimittäin olemassa selkeät laskentakaavat tai ne perustuvat sopimuksiin muiden osapuolien kanssa, jolloin summien oikeellisuus on suhteellisen helppo tarkastaa. Toisaalta toiminnan jatkumisen kannalta on tärkeää, että yritys saa perittyä saamisensa ja toisaalta kykenee itse maksamaan vastuunsa.

3.4.2 Tuloslaskelman tarkastus

Tuloslaskelma kuvastaa yhteisön tuloksen muodostumista tilikaudella. Tuloslaskelma sisältää yrityksen tulot ja menot, ja se voidaan esittää joko kululajikohtaisena tai toimintokohtaisena.

Tuloslaskelmassa keskeisintä on varmistaa tulojen ja menojen oikea jaksotus ja se, että kaikki tuotot ja kulut on merkitty tuloslaskelmaan. Jaksotusten tarkastus voidaan tehdä tarkastamalla tositteita tilikauden päättymishetken molemmilta puolilta, ja varmistaa päivämäärien perusteella kirjausten kuuluminen oikealle tilikaudelle. Mahdollisen osatuloutuksen kannalta täytyy perehtyä tehtyihin laskelmiin, joista selviää tulon ja menon perusteet tilikaudelle ja arvioida niiden hyväksyttävyyttä. (Riistama 1999, 162–168.) Tomperi (2016, 99–102) huomauttaa, että liikevaihdon jaksotuksen tarkastuksessa on tärkeää selvittää tilin sisältöä, jottei sinne ole kirjattu ennakoita.

Suurin osa tuloslaskelmakaavan tileistä on erilaisia menoja. Tilikauden menojen tarkastaminen on usein haastavaa verrattuna tuottojen tarkastukseen. Joitakin kuluja voidaan kuitenkin tarkastaa ulkopuoliselta saaduista tiedoista, esimerkiksi palkkojen määrän tulisi vastata Verohallinnon vuosi-ilmoitusta ja vuokrakulujen tehtyjä vuokrasopimuksia. (Tomperi 2016, 99–102.) Kaikkien kulujen tulee kuulua yhteisölle ja liiketoimintaan, mitään omistajien henkilökohtaisia kuluja ei saa kirjata yritykselle. Tositteita tarkastamalla voidaan selvittää kulujen perusteita, määrää sekä kuulumista liiketoimintaan. Riistama (1999, 172) huomauttaa, että poikkeuksellisissa erissä sisäinen valvonta voi olla heikompaa, joten niiden sisältöä ja oikeellisuutta kannattaa erityisesti tarkastaa.

3.5 Yhteenveto

Laillisuusvalvonnan tarkastuksessa tilintarkastaja varmistuu siitä, että tilinpäätös noudattaa lakia ja tästä annetaan lausunto myös tilintarkastuskertomukseen. Laillisuusvalvonta käsittää yhteisön hallinnon, kirjanpidon sekä tilinpäätöksen läpikäynnin. (TTL 3:1–5§.) Tilintarkastaja tekee erilaisia tarkastustoimenpiteitä ammatillisen harkintansa mukaan huomioiden yhteisön riskit ja olennaisuusrajat. Tilintarkastuksen eri osa-alueita tarkastetaan käytännössä usein limittäin toistensa kanssa (Halonen & Steiner 2010, 428). Tarkastusevidenssiä kerätään esimerkiksi asiakirjoista, tositteista sekä ulkopuolisten vahvistuksista. Pienyrityksissä erityistä laillisuusvalvonnassa on sisäisen valvonnan vähäisyys sekä kirjanpidon ulkoistaminen.

(Tomperi 2016, 46; 56–57;99–102.) Tilintarkastuksessa laillisuusvalvonta on kuitenkin vain osa tarkastusta, sillä sen lisäksi tulee huomioida vaatimus oikeasta ja riittävästä kuvasta, jota käsitellään seuraavaksi.