Esittämistapa ja liitetietovaatimukset

IASB esittää kolme vaihtoehtoista tapaa esittää portfolion uudelleenarvostuksen muutos taseella.

Vaihtoehtona on (DP 6.1.4):

1) esittää portfolion uudelleenarvostuksen muutos bruttona riveittäin portfolioon kuuluvien varojen ja velkojen kohdalla taseella. (engl. line-by-line gross up);

2) Esittää varojen ja velkojen osalta erikseen yhteenlaskettu portfolioiden uudelleenarvostuksen muu-tos yhdellä rivillä taseella vastaavaa ja vastattavaa puolilla (engl. separate lines for aggregate ad-justments to assets and liabilities);

3) esittää kaikkien portfolioiden uudelleenarvostuksen nettomuutos yhdellä rivillä taseella (engl.

single net line item)

Taulukossa 2 on IASB:in esimerkki (DP 6.1.5), joka havainnollistaa kolmen vaihtoehtoisen esittä-mistavan eroja.

Riveittäin bruttona esitetty (ks. esimerkissä Line-by-line gross up) portfolion uudelleenarvostuksen muutos (ks. esimerkissä Uudelleenarvostuksen muutos) lasketaan jokaisen tase-erän osalta erikseen ja lisätään erien tasearvoon. Yhteenlaskettu portfolioiden uudelleenarvostuksen muutos (ks. esimer-kissä Aggregate adjustment) lasketaan yhteen varojen ja velkojen osalta erikseen ja esitetään nettona

Taulukko 2. PRA:n esittäminen taseella Debet/(Kredit)

Varat

Yksityislainat 1 000 11 1 011 1 000 1 000

Yrityslainat 750 30 780 750 750

Velkakirjat 500 (20) 480 500 500

DRM uudelleenarvostus 21

Johdannaiset 25 25 25 25

Velat

Talletukset (400) 5 (395) (400) (400)

Liikkeeseen lasketut velkakirjat (1 500) (40) (1 540) (1 500) (1 500)

Velat luottolaitoksille (15) (15)

DRM uudelleenarvostus (50) (29)

(29) 25

(4) Taulukko on laadittu mukaillen IASB:n esimerkkiä (DP 6.1.5) Voitto tai tappio DRM

yhdellä rivillä (ks. esimerkissä DRM uudelleenarvostus) taseen vastaavaa ja vastattavaa puolilla. Yh-dellä rivillä esitetyssä nettomuutoksessa (ks. esimerkissä Single net line item) kaikkien taseen erien portfolioiden uudelleenarvostuksen muutos lasketaan yhteen ja esitetään nettona yhdellä rivillä ta-seella (ks. esimerkissä DRM uudelleenarvostus). IASB jättää DP:issa vielä avoimeksi, miten tasee-seen kuulumattomat erät, kuten valmisteilla olevat liiketapahtumat ja oman pääoman tavoitetuotto, käsiteltäisiin taseella ja laajassa tuloslaskelmassa (DP 6.1.8). Suojausinstrumentteina olevat johdan-naiset esitetään kaikissa vaihtoehdoissa taseella yhdellä rivillä (ks. esimerkissä Johdanjohdan-naiset). Joh-dannaisten käsittelytapa on yhdenmukainen IAS 39:n ja IFRS 9:n kanssa, joissa käyvän arvon suo-jaussuhteessa olevat johdannaiset arvostetaan taseella käypään arvoon ja käyvän arvon muutos kirja-taan tulokseen.

Esittäminen laajassa tuloslaskelmassa

IASB esittää kaksi vaihtoehtoista tapaa esittää portfolion uudelleenarvostuksen muutos ja portfolion suojausinstrumenttien arvonmuutos laajassa tuloslaskelmassa. Vaihtoehtona on (DP 6.1.13):

1) Toteutuneet nettokorkotuoton esittäminen (engl. actual net interest income presentation), jossa suojausinstrumenttien arvonmuutos esitetään omalla rivillään korkotuottojen ja –kulujen yhtey-dessä. Lisäksi portfolion uudelleenarvostuksen muutos esitetään omalla rivillään.

2) Tasaisen nettokorkotuoton esittäminen (engl. stable net interest income presentation), jossa net-tokorkotuotto esitetään olettaen, että riskienhallinnan tavoitteena on saavuttaa tasainen nettokor-kotuotto. Portfolion uudelleenarvostuksen ja suojausinstrumenttien arvostuksen vaikutus kuvas-taisi, kuinka menestyksekkäästi yritys on saavuttanut riskienhallinnan tavoitteen toteutuneiden ja tulevan nettokorkotuoton suojaamisessa.

Toteutuneet nettokorkotuoton esittämistavassa korkotuotot ja korkokulut esitetään omilla riveillään IFRS 9 vaatimusten mukaisesti ilman riskienhallinnan vaikutusta. Nettokorkotuotossa esitetään näi-den lisäksi omalla rivillään dynaamisen riskienhallinnan vaikutus nettokorkotuottoon, johon laske-taan suojausinstrumenttien arvonmuutos suojatun riskin osalta. Näiden lisäksi tuloslaskelmassa esi-tetään omalla rivillään portfolion uudelleenarvostuksen muutos sekä johdannaisten arvonmuutos muilta osin kuin suojatun riskin vaikutuksesta. (DP 6.1.18.) Tasaisen nettokorkotuoton esittämista-vassa nettokorkotuotto esitetään siten kuin riskienhallinnan tavoite saavuttaa tasainen nettokorko-tuotto olisi toteutunut. Korkonettokorko-tuottona esitetään tavoitekorkotuoton suojaamaton osuus, esimerkiksi asiakasmarginaali, sekä korkojaksotus, joka vastaa suojattavan riskin vaikutusta, esimerkiksi

suojat-tava viitekorko. Korkokulut esitetään IFRS 9:n vaatimusten mukaisesti ilman riskienhallinnan vaiku-tusta. Tällöin raportoitu nettokorkotuotto olisi tasainen, mikä vastaisi riskienhallinnan tavoitetta. Näi-den lisäksi tuloslaskelmassa esitettäisiin nettona omalla rivillään portfolion uudelleenarvostuksen muutos, suojausinstrumenttien arvonmuutos sekä se osa toteutuneesta nettokorkotuotosta, jota ei esi-tetä korkotuotoissa ja kuluissa, kun nettokorkotuottona esiesi-tetään riskienhallinnan tavoitteiden mukai-nen tasaimukai-nen korkotuotto. Molemmissa vaihtoehdoissa päädytään lopputuloksena samaan voittoon tai tappioon. (DP 6.1.20)

IASB käsittelee myös mahdollisuutta esittää yhteisön sisäisiä johdannaisia tuloslaskelmalla. Pankin ALM:issa on yleistä hallita avointen portfolioiden korkoriskipositiota siirtämällä riskejä riskienhal-linta- ja kaupankäyntiyksiköiden välillä käyttämällä pankin sisäisiä johdannaisia (DP 6.2.1). IASB näkee mahdollisesti tarpeelliseksi esittää sisäisten johdannaisten vaikutus bruttona tuloslaskelmalla, jotta tilinpäätös kuvastaisi oikein riskienhallinnan ja kaupankäynnin toimintoja. Jos sisäiset johdan-naiset esitettäisiin bruttona tuloslaskelmalla, niiden voitot ja tappiot kumoaisivat toisensa eikä niillä siten olisi vaikutusta voittoon ja tappioon. (DP 6.2.2)

Liitetietovaatimukset

IASB:in mukaan liitetietojen tarkoituksena on auttaa tilinpäätöksen käyttäjää ymmärtämään yhteisön dynaamista riskienhallintaa ja sitä, miten yhteisö on soveltanut PRA:ia tilinpäätöksessä (DP 6.3.1).

IASB esittää PRA:iin liittyen neljä mahdollista teemaa, joita tilinpäätöksen liitetiedoissa voidaan kä-sitellä. Ensinnäkin liitetiedoissa tulisi antaa laadullista tietoa koskien dynaamisen riskienhallinnan tavoitteita ja käytäntöjä mm. riskien tunnistamiseen liittyen. Tavoitteena on auttaa tilinpäätöksen lu-kijaa ymmärtämään, mitä riskejä yrityksen riskienhallinnassa hallitaan, mitkä ovat riskienhallinnan tavoitteet näiden riskien osalta, mitä toimenpiteitä riskienhallinnassa tehdään riskeiltä suojautu-miseksi ja millä tavalla riskienhallinta vaikuttaa yrityksen tulokseen. (DP 6.3.3.)

Toiseksi liitetiedoissa tulisi antaa laadullista ja numeerista tietoa avoimista nettoriskipositioista sekä PRA:in soveltamisesta niihin. Tavoitteena on antaa tietoa siitä, millä tavalla suojattujen portfolioiden avoimet nettoriskipositiot on määritetty PRA:ia varten. Tämän avulla tilinpäätöksen käyttäjät voivat saada tietoa siitä, mistä yritykset riskit johtuvat ja missä määrin ne ovat suojattu. (6.3.7.) Lisäksi liitetiedoissa pitäisi selittää, millä menetelmällä portfolion uudelleenarvostus on laskettu ja mitä ar-viointitekniikoita on käytetty dynaamisen riskienhallinnan kirjanpitokäsittelyä varten (6.3.8).

Amista nettoriskipositioista tulisi antaa numeerista tietoa, jonka perusteella tilinpäätöksen käyttäjät voi-vat ymmärtää, missä määrin avoimet nettoriskipositiot perustuvoi-vat sopimuksiin ja missä määrin en-nustettuihin tapahtumiin (6.3.10).

Kolmanneksi liitetiedoissa tulisi selittää, kuinka hyvin kirjanpito vastaa dynaamista riskienhallintaa ja, millä tavalla dynaaminen riskienhallinta on käsitelty tilinpäätöksessä. Liitetietojen on tarkoitus auttaa tilinpäätöksen käyttäjää ymmärtämään kirjanpidon ja dynaamisen riskienhallinnan näkökul-mien eroja. (DP 6.3.14.) Riippuen siitä, onko PRA:in soveltaminen lopullisen standardin mukaan vapaaehtoista vai pakollista, liitetiedoissa voi olla tarpeellista antaa tietoa, millä perusteella uudel-leenarvostettavat portfoliot on valittu ja, miksi menetelmää ei mahdollisesti ole sovellettu kaikkiin dynaamisesti suojattuihin riskeihin (DP 6.3.16). Neljänneksi liitetiedoissa tulisi antaa laadullista ja numeerista tietoa dynaamisen riskienhallinnan vaikutuksesta yhteisön raportoituun tulokseen sekä ennustettuun tulevaan tuloskehitykseen (DP 6.3.18). Tähän voi esimerkiksi kuulua laskelmia siitä, kuinka herkästi yrityksen nettokorkotuotto muuttuisi korkojen muutoksen seurauksena ja, mikä olisi tällöin dynaamisen riskienhallinnan vaikutus nettokorkotuottoon (DP 6.3.20).