ANNA JALONEN
Asunto-osakeyhtiön tilinpäätös
Opas tilitoimiston käyttöön
LIIKETALOUDEN KOULUTUSOHJELMA 2021
Tekijä Jalonen Anna
Julkaisun laji Opinnäytetyö, AMK
Päivämäärä huhtikuu 2021
Sivumäärä 48
Julkaisun kieli suomi
Julkaisun nimi
Asunto-osakeyhtiön tilinpäätös Tutkinto-ohjelma
Liiketalouden koulutusohjelma Tiivistelmä
Opinnäytetyö toteutettiin toimeksiantona. Opinnäytetyössä selvitettiin asunto-osakeyh- tiön tilinpäätöksen laadinnassa esiintyviä keskeisempiä erityispiirteitä, ja perusperiaat- teita. Opinnäytetyössä luotiin ymmärrystä miksi ja miten hankkeita rahoitetaan, mitkä ovat yleisimmät rahastointimenetelmät, sekä miten asunto-osakeyhtiön verotusta säädel- lään. Opinnäytetyössä laadittiin opas toimeksiantajan käyttöön tilitoimistoon, sekä vah- vistamaan kirjoittajan omaa ammattiosaamista kirjanpitäjän työssä. Opas tehtiin ja rajat- tiin keskittyen niihin keskeisimpiin ja yleisimpiin piirteisiin, joita toimeksiantajan toi- mistossa käsitellään.
Opinnäytetyö toteutettiin kvalitatiivisena tutkimuksena, koska haluttiin luoda ymmärrys erityistilanteisiin. Asunto-osakeyhtiön tilinpäätöksen laadintaan perehdyttiin kirjallisuu- den avulla, tutustumalla lakeihin ja säädöksiin sekä puolistrukturoidun haastattelun avulla. Haastattelu toteutettiin pienelle otannalle ja siinä käytettiin teemoja, joiden avulla selvitettiin yleisimpiä tilinpäätöksessä käytettäviä metodeja sekä näihin liittyviä näke- myseroja isännöitsijöiden ja kirjanpitäjien välillä.
Johtopäätöksenä todettiin, että asunto-osakeyhtiön tilinpäätöstä laadittaessa on huomi- oitava useita eri kohtia. Eri laskelmat vaikuttavat tilinpäätöksen laatimiseen, sekä lait ja säädökset asettavat vaatimuksia tilinpäätöksen esittämistapaan. Haastattelussa saatiin selville, että isännöitsijät ja kirjanpitäjät näkevät eri tavoin hankkeiden aktivoinnit sekä verotettavan tuloksen säätelyn. Tutkimusongelma selvitettiin, keskeisimmät eroavaisuu- det sekä poikkeavat kohdat avattiin. Ja lopputuloksena laadittiin toimeksiantajan käyt- töön opas, joka käsittelee juuri niitä kohteita, joita toimeksiantajan asiakaskannassa esiintyy.
Asiasanat
Asunto-osakeyhtiöt, tilinpäätös, kirjanpito, isännöinti,
Author Jalonen Anna
Type of Publication Bachelor’s thesis
Date April 2021
Number of pages
48 Language
Finnish
Title of publication
Final accounts of a housing corporation Degree Programme
Business Administration Abstract
This is a commissioned thesis. It concentrates on special features and basic principles in accounting of housing corporations, such as how different projects are financed, what are the most common funding methods and how is the taxation of these corporations legislated. During the research process a guidebook was drafted for the commissioning accounting company. The guidebook enhances the author’s own skills in her work as an accountant as well. The guidebook was limited to the most central and most common cases at the commissioner’s office.
In this thesis a qualitative research method was used to understand special situations.
Literature, legislation, and semi structured interviews served as a basis to find out how to draft the final accounts of a housing corporation. The sample size for interviews was small. The questions were related to themes that could clarify the most common methods in accounting and differences in opinions between accountants and property managers.
In conclusion, there are several points to consider when drafting final accounts. While different calculations affect the drafting, the legislation governs the formalities. During the interviews property managers and bookkeepers presented different views on how to get projects running and how to regulate the taxable income. In the study this problem was analyzed, the most essential differences and discrepancies clarified. A guidebook was compiled for the commissioner on issues important to their clients.
Key words
Housing corporations, final accounts, accounting, property management
SISÄLLYS
1 JOHDANTO ... 5
2 TYÖN TARKOITUS, TAVOITTEET JA VIITEKEHYS ... 6
2.1 Työn tarkoitus ja tavoite ... 6
2.2 Työn rajaus ... 8
2.3 Käsitteellinen viitekehys ... 8
3 ASUNTO-OSAKEYHTIÖN KIRJANPITO JA ASETUKSET ... 10
3.1 Asetuksen ja säädökset ... 10
3.2 Asunto-osakeyhtiön kirjanpito ... 11
3.3 Vastikkeet ... 13
4 RAHOITTAMINEN JA VEROTUKSEN SÄÄTELY ... 15
4.1 Osuussuoritukset ... 15
4.2 Verotettavan tuloksen säätelykeinot ... 16
5 ASUNTO-OSAKEYHTIÖN TILINPÄÄTÖS... 23
5.1 Tuloslaskelma ... 23
5.2 Taseen poikkeukset ... 26
5.3 Toimintakertomus ja vaaditut liitteet ... 28
6 TOTEUTTAMINEN JA MENETELMÄT ... 32
6.1 Tutkimusmenetelmät ... 34
6.2 Tiedonkeruumenetelmä ... 34
6.3 Tutkimuksen reliabiliteetti ja validiteetti ... 35
7 HAASTATTELUN LÄPIKÄYNTI JA ANALYYSI ... 38
8 YHTEENVETO JA JOHTOPÄÄTÖKSET ... 42 LÄHTEET
LIITTEET
1 JOHDANTO
Työ on opinnäytetyö, joka käsittelee asunto-osakeyhtiön kirjanpitoon ja tilinpäätök- seen liittyviä erityisvaatimuksia ja erityispiirteitä. Työssä käsitellään asunto-osakeyh- tiöiden tilinpäätöstä, ja sitä miten asunto-osakeyhtiön tilinpäätös eroaa muiden yhtiö- muotojen kirjanpidosta ja tilinpäätöskaavoista. Kirjanpitolautakunta, asunto-osakeyh- tiölaki sekä kirjanpitolaki asettavat taloyhtiöitä koskien erinäisiä vaatimuksia kirjan- pitoon kirjaamiseen ja tilikartan valintaan. Lisäksi taloyhtiöiden tuloverotukselliseen käsittelyyn on luotu keinoja, kuinka verotettavaa tulosta voidaan säädellä.
Työn kirjoittaja on kirjanpitäjä tilitoimistossa, sekä taloushallinnon opiskelija, joka haluaa syventää osaamistaan ja perehtyä asunto-osakeyhtiöiden kirjanpitoon ja tilin- päätöksiin, myös ammatillisen näkökulman kannalta. Ammatilliselle osaamiselle tällä aihealueella on toimeksiantajan puolesta tarve, joten toimeksianto ja aihe löytyivät helposti. Asunto-osakeyhtiöt eivät tule poistumaan tilitoimistoiden asiakaskunnasta, joten tarve ammatillisen osaamisen ja palvelun tarjoamiseen tilitoimistossa on jatku- vasti olemassa. Toimeksiantajana toimii tilitoimisto, jota kutsutaan tässä työssä ni- mellä Tilitoimisto X.
Opinnäytetyön aluksi esitellään tarkoitus, tavoitteet ja käsitteellinen viitekehys, jonka pohjalta työ on rakennettu. Teoriaosuudessa tarkoituksena on käydä läpi vastikkeiden merkitys kirjanpidossa, tuloslaskelma- ja tasekaavat, esitellä jälkilaskelmat, talousar- vion laadinta ja vaatimukset toimintakertomuksen osalta. Lisäksi tuodaan esiin han- keosuuksien, rahastojen ja verotusperäisten varausten ja poistojen merkitys asunto- osakeyhtiön tilinpäätöksessä. Työn toteuttaminen, ja käytetyt menetelmät esitellään lopuksi ennen yhteenvetoa.
2 TYÖN TARKOITUS, TAVOITTEET JA VIITEKEHYS
2.1 Työn tarkoitus ja tavoite
Työn tarkoituksena on tuoda toimeksiantajan kannalta ammatillista varmuutta ja lisä- osaamista toimiston palveluihin. Ammatillisen varmuuden myötä saadaan toimeksian- tajalle palveluiden tarjontaan kattavuutta. Työssä avataan asunto-osakeyhtiön kirjan- pidon ja tilinpäätöksen laatimisen piirteitä, sekä esitellään oikeiden kirjausten mallita- poja ja perusteluja miksi näin toimitaan asunto-osakeyhtiöiden kohdalla. Kirjanpito- laki, asunto-osakeyhtiölaki, sekä kirjanpitolautakunta asettavat vaatimuksia ja säädök- siä koskien asunto-osakeyhtiön kirjanpitoa ja tilinpäätöstä, perustuen osittain jo juok- sevan kirjanpidon eroavaisuuteen.
Kirjanpitolaki vaatii hyvän kirjanpitotavan noudattamista, myös taloyhtiöiden koh- dalla. Hyvä kirjanpitotapa ei ole laissa määritelty tapa, vaan se muodostuu alalla ylei- sesti hyväksytyistä periaatteista ja käytännöistä. Hyvää kirjanpitotapaa on noudatet- tava myös tilinpäätöksen laadinnassa. Taloyhtiöiden hyvän kirjanpitotavan ohjeistuk- sena toimii Kirjanpitolautakunnan, eli KILA:n yleisohje asunto-osakeyhtiöiden kirjan- pidosta, tilinpäätöksestä ja toimintakertomuksesta, joka on vuodelta 2017. Kyseinen yleisohje on laadittu opastamaan asunto-osakeyhtiöiden kirjanpidon, tilinpäätöksen ja talousarvion laatimisessa, rahastointimenettelyiden ja erilaisten korjaushankkeiden käsittelyssä. (Heinonen 2017, 22.)
Koska asunto-osakeyhtiö voi halutessaan säädellä omaa tulostaan ja välttyä tulovero- tukselta, käsitellään työssä näitä eroavaisuuksia ja keinoja, sekä perusteluja miten ja miksi näin on mahdollista toimia. Esitettäessä vastikkeiden muodostumista ja niiden merkitystä, saadaan käsitys siitä, miten nämä asunto-osakeyhtiöiden tulot eroavat ta- vallisen osakeyhtiön liikevaihdosta. Jotta työn tarkoitus ja tavoite saadaan toteutettua, on asunto-osakeyhtiön kohdalla lähestyttävä tilinpäätöksen poikkeavuutta ja sen eri- tyistilanteita tiettyjen kirjausten perusteista sekä asunto-osakeyhtiön kirjanpidollisten termien ja toimintojen kulmakivistä. Vasta tämän myötä voidaan perehtyä tilinpäätök- sen eritysitilanteisiin, ja sen laatimiseen.
Tutkimusongelma on:
Asunto-osakeyhtiön tilinpäätös eroaa tavallisen osakeyhtiön tilinpäätöksestä, mitä on huomioitava sen laatimisessa?
Osaongelmia ovat:
Juoksevan kirjanpidon eroavaisuus?
Mikä on hankeosuuslaskelma?
Mikä on lainaosuuslaskelma?
Miten voidaan säädellä tuloverotusta?
Minkälaiset tuloslaskelma ja tasekaavat kuuluvat As Oy:n tilinpäätökseen?
Miksi laaditaan toimintakertomus?
Mikä on jälkilaskelma ja talousarvio?
Tämän työn tavoitteena on luoda ammatillista varmuutta ja lisäosaamista asunto-osa- keyhtiön kirjanpidon ja tilinpäätöksen laatimiseen. Lisäksi tuoda ymmärtämystä työssä huomioituihin ja esiin tulleisiin näkemys- ja tulkintaeroihin, sekä saada tekijälle valmius asunto-osakeyhtiön kirjanpidon ja tilinpäätöksen laatimiseen. Huomioiden ja ymmärtäen syyn, mikä merkitys on erilaisten kirjausten vaikutuksilla tilinpäätökseen.
Työssä perehdytään kirjausten perusteisiin ja selvennetään, miten näillä eri kirjauksilla voidaan vaikuttaa asunto-osakeyhtiön tulokseen. Työssä keskitytään niihin erityspiir- teisiin, joita toimeksiantajan kohdalla tavataan. Työn liitteeksi luodaan opas tilitoimis- ton käyttöön, jossa käsitellään esimerkein näitä piirteitä.
Työssä käytettyjen kirjausesimerkkien, sekä esitettyjen perusteluiden avulla saadaan käsitys tilinpäätöksen eroavaisuudesta. Työ perustuu kirjallisiin lähteisiin, koska aihe on sidottu vahvasti lakiin ja säädöksiin. Lisäksi on mahdollisuuksien mukaan käytetty haastatteluja, pyrkimyksenä selvittää isännöitsijöiden näkemyksiä käytännön kannalta asunto-osakeyhtiön talouden hoitamiseen.
2.2 Työn rajaus
Kiinteistöjä koskevia yhtiömuotoja on useita, kuten asunto-osakeyhtiö, keskinäinen kiinteistöosakeyhtiö ja kiinteistöosakeyhtiö. Tämä työ käsittelee vain asunto-osakeyh- tiötä, vaikka yhtenäisyyksiä on näiden kaikkien välillä liittyen kirjanpidollisiin sää- döksiin. Työssä ei tuoda kirjanpidon perusteita esiin, eikä käsitellä tilinpäätöksen nor- mistoa, koska oletuksena on, että oppaan käyttäjä on perehtynyt kirjanpidon ja tilin- päätöksen laatimiseen ja ymmärtää sen perusteet ja käsitteet. Lisäksi toisena peruste- luna rajaukselle on asunto-osakeyhtiöiden määrä, sillä asunto-osakeyhtiöitä on noin 90 % toimeksiantajan asiakkaista. Tässä työssä käsitellään kirjanpitoa, tilinpäätöstä ja tuloverotusta asunto-osakeyhtiön kannalta. Arvonlisäverotukseen ei tässä opinnäyte- työssä oteta kantaa.
Työn aihe vaikuttaa tutkimusmenetelmien valintaan. Koska työ perustuu aiheeltaan vahvasti lakiin ja säädöksiin, ja työ tästä syystä rakentuu pääosin kirjallisten lähteiden käytöstä, rajaa sekin työn aihetta jo itsessään. Tutkimus toteutetaan laadullisena eli kvalitatiivisena tutkimuksena. Kvalitatiivinen tutkimus on sellaista tiedon hankintaa, jossa pyrkimyksenä on kerätä tietoa luonnollisessa tilanteessa, sekä tarkoituksenmu- kaisesti valitulta kohdejoukolta (Hirsjärvi, Remes & Sajavaara 2007. 160). Tutkimus- menetelmäksi on lisäksi valittu puolistrukturoitu haastattelu isännöitsijöille ja kirjan- pitäjälle, jossa haetaan tietoa valituista teemoista. Puolistrukturoitu haastattelu sopii tutkimusmenetelmäksi silloin, kun halutaan tietoa valituista teemoista, kuitenkin ra- jaamalla haastatellun vapautta aiheen käsittelyssä (Saaranen-Kauppinen & Puusniekka 2006).
2.3 Käsitteellinen viitekehys
Kuviossa 1 kuvataan työn aiheen käsitteellinen viitekehys. Viitekehyksessä on esitel- tynä kirjallisten lähteiden ja säädösten lisäksi kirjanpidon ja tilinpäätöksen laadinnan keskeisimmät vaiheet. Viitekehyksen tarkoituksena on luoda punainen lanka työn poh- jalle.
Kuvio 1. Käsitteellinen viitekehys
Kuviossa 1 ensimmäisenä on asetukset, jonka sisällössä tarkoituksena on esitellä la- kien ja säädösten osuutta asunto-osakeyhtiön taloushallinnossa. Tämän jälkeen työssä käydään läpi kirjanpidolliset poikkeavuudet ja erityispiirteet. Vastikkeiden laskeminen ja määrittäminen ovat juoksevan kirjanpidon oleellisia kohtia. Ilman niitä ei tilikauden aikana voida laatia laskelmia hankeosuuksista, lainaosuuksista ja muista erityistilan- teista. Verotuksen säätely on yksi keskeinen piirre asunto-osakeyhtiön tilinpäätöksen valmistelussa. Tilinpäätös johdetaan tilikauden päätteeksi kirjanpidosta, laskelmat huomioiden. Tilinpäätös laaditaan asunto-osakeyhtiölle määritettyjen säädösten poh- jalta kiinteistökaavoja käyttäen, tämän lisäksi tilinpäätöksen ja kirjapidon pohjalta laa- ditaan toimintakertomus, jälkilaskelmat ja talousarvio, jotta voidaan verrata toteutu- nutta tilikautta asetettuihin budjetteihin ja arvioihin.
Asetukset Kirjanpitolaki,
As Oy laki, Kila, Pien- ja mikroyritysten
asetus, PMA
Kirjanpidon poikkeukset
Vastikkeet Hankeosuus
Lainaosuus
Verotuksen säätely Poistot Rahastointi
Varaukset
Tilinpäätös Tuloslaskelma
Tase Toiminta-
kertomus Liitteet
3 ASUNTO-OSAKEYHTIÖN KIRJANPITO JA ASETUKSET
Lait ja asetukset säätelevät sen, miten hyvän kirjanpitotavan mukaisesti kirjaukset tu- lee tehdä, ja mitä kirjauksia tehdessä pitää huomioida. Kirjanpitolaki on yleislaki, joka koskee kaikkia kirjanpitovelvollisia. Kirjanpitolaki määrittää sen mitä tilinpäätöksessä tulee kirjanpitovelvollisen esittää. Tilinpäätös pääosin koostuu taseesta, tuloslaskel- masta sekä näiden liitetiedoista, lisäksi jokaisen laskelman erästä tulee esittää tieto edelliseltä tilikaudelta verrattavaksi. (Suulamo 2020b, 18.)
3.1 Asetuksen ja säädökset
Kirjanpitolautakunta päivitti yleisohjeensa asunto-osakeyhtiöiden ja muiden keski- näisten kiinteistöyhtiöiden kirjanpidosta, tilinpäätöksestä ja toimintakertomuksesta vuoden 2017 alussa. Tällöin huomioitiin myös Valtioneuvoston antama asetus pien- ja mikroyritysten, PMA, tilinpäätöksessä esitettävistä asioista. Olennaisimpia muutoksia ovat tuloslaskelmakaavan muutokset sekä uudet liitetietovaatimukset koskien eritoten pien- tai mikroyrityksenä pidettäviä asunto- ja kiinteistöyhtiöitä.
Kirjanpitolaki määrittää seuraavasti mikroyrityksen rajaehdot, ”tässä laissa tarkoite- taan mikroyrityksellä kirjanpitovelvollista, jolla sekä päättyneellä että sitä välittömästi edeltäneellä tilikaudella ylittyy enintään yksi seuraavista kolmesta raja-arvosta tilin- päätöspäivänä: taseen loppusumma 350 000 euroa, liikevaihto 700 000 euroa, palve- luksessa keskimäärin kymmenen henkilöä.” (Kirjanpitolaki 1336/1997 1 luku 4b§.) Alla olevasta kuviosta 2 voidaan nähdä myös muut rajaehdot kirjanpitovelvollisten kokojaotteluun, jokaisen kokoluokan määrittää kuten edellä, enintään yhden raja-ar- von ylitys päättyneeltä ja edeltäneeltä tilikaudelta (Tikkanen 2017).
Kuvio 2. Kirjanpitovelvollisten kolme kokoluokkaa (Suulamo 2020, A, 19)
Pääsääntöisesti Suomessa asunto-osakeyhtiöt asettuvat kokonsa puolesta pien- tai mikroyritysten luokkaan, jolloin voidaan tilinpäätöstä laatiessa käyttää PM-asetuksen tuomia helpotuksia. PM-asetus toi yleisesti kevennystä tavallisen tilinpäätösten laa- dintaan niin, ettei pien- ja mikroyritysten tarvitse laatia tilinpäätöstään konsernitilin- päätöksen mukaisesti, eikä liitteenä tarvitse esittää rahoituslaskelmaa tai toimintaker- tomusta. Mutta ilmoitus PM-asetusten käyttämisestä tilinpäätöksen laadinnassa on esi- tettävä liitetiedoissa. Tästä kuitenkin on poikkeuksena asunto-osakeyhtiön tilinpäätös, jossa toimintakertomus on liitettävä ja esitettävä tilinpäätöksen yhteydessä yhtiön ko- koluokasta huolimatta. (Koivula. 2017.)
3.2 Asunto-osakeyhtiön kirjanpito
”Asunto-osakeyhtiö on osakeyhtiö, jonka yhtiöjärjestyksessä määrätty tarkoitus on omistaa ja hallita vähintään yhtä sellaista rakennusta tai rakennuksen osaa, jonka lat- tiapinta-alasta yli puolet on yhteenlaskettuna yhtiöjärjestyksessä määrätty osakkeen- omistajien hallinnassa oleviksi asuinhuoneistoiksi. Lisäksi asunto-osakeyhtiön jokai- nen osake tuottaa yksin tai toisten osakkeiden kanssa oikeuden hallita yhtiöjärjestyk- sessä määrättyä huoneistoa tai muuta osaa yhtiön hallinnassa olevasta rakennuksesta tai kiinteistöstä”. (Kirjanpitolautakunta 2017, 5.)
Pienyritys KPL 1:4 a §
•taseen loppusumma 6 000 000 euroa
•liikevaihto 12 000 000 euroa
•henkilöstö keskimäärin 50 henkilöä
Mikroyritys KPL 1:4 b §
•taseen loppusumma 350 000 euroa
•liikevaihto 700 000 euroa
•henkilöstö keskimäärin 10 henkilöä
Suuryritys KPL 1:4 c §
•taseen loppusumma 20 000 000 euroa
•liikevaihto 40 000 000 euroa
•henkilöstö keskimäärin 250 henkilöä
Asunto-osakeyhtiön tulos muodostuu kuten tavallisenkin osakeyhtiön, kun tuotoista vähennetään kulut. Vaikka taloyhtiöt eivät ole tuloveroa maksavia yhteisöjä, ne ovat silti verovelvollisia yhteisöjä, joiden verotus tapahtuu tuloverolain mukaan. Taloyhti- öiden tarkoitus ei ole tuottaa voittoa, vaan kerätä kiinteistönhoidosta johtuvien meno- jen kattamiseksi riittävät tulot. Joskus joudutaan kuitenkin tilanteeseen, jossa on sää- deltävä tulosta tilinpäätöksen järjestelykeinoin, jottei verotettavaa tulosta syntyisi.
(Heinonen 2017, 97.)
Asunto-osakeyhtiön kirjanpitoa koskee myös kirjanpitolaki. Kirjanpitolaissa määrite- tään seuraavasti: ”Menon kirjaamisperusteena on tuotannontekijän vastaanottaminen ja tulon kirjaamisperusteena suoritteen luovuttaminen, eli suoriteperuste, jollei toisin määritellä”. Meno ja tulo voidaan toisinaan kirjata perustuen myös laskuperusteeseen tai maksuperusteeseen. Jos menot ja tulot kirjataan maksuperusteen mukaan, on osto- velat ja myyntisaamiset oltava selvitettävissä tilikauden aikana. (Laki kirjanpitolain muutoksista 2 luku 3§.)
Asunto-osakeyhtiön tuotot muodostuvat erilaisista kerätyistä huoneistokohtaisista vas- tikkeista, sekä mahdollisista vuokrista. Osakirjanpitona voidaan käyttää asunto-osake- yhtiössä vuokra- tai vastikekantokirjaa. Kantokirjassa esitetään suoriteperusteisesti kirjattuna jokaiselta huoneistoilta yhtiöjärjestyksen mukaisesti perityt vastikkeet, to- teutuman mukaan. Ennakot ja saatavat pidetään erillään kantokirjassa, velkojen ja saa- misten selvittämismahdollisuuden vuoksi. (Suulamo 2020b, 89.)
Kantokirjan kirjausten perusteella voidaan täsmällisesti seurata vastiketavoitteiden to- teutumista. Jotta kantokirja antaa riittävän ja todenmukaisen kuvan, selvitettävissä pi- tää tästä syystä olla vastikkeet huoneistoittain per kuukausi ja koko tilikaudelta yh- teensä. Sekä lisäksi tulee selvitä kaikkien vastikkeiden yhteismäärä koko tilikaudelta eriteltynä vastikelajeittain, kuten hoitovastikkeet, pääomavastikkeet, muut käyttökor- vaukset ja vuokrat. (Suulamo 2020b, 89.)
Mikäli kirjanpitoa pidetään maksuperusteisesti, pystytään vuokra- ja vastikesaamiset selvittämään osakirjanpidon, eli kantokirjan avulla. Kuitenkin lähtökohtaisesti pyrki- mys on, että kirjanpito hoidetaan suoriteperusteisesti, jolloin vastike kirjataan
kirjanpitoon sille kuukaudelle, jolle se ajallisesti ja reskontran tavoitteiden mukaisesti kuuluu. (Suulamo 2020b, 39.)
Asunto-osakeyhtiöt ovat kirjanpitovelvollisia, joiden on pidettävä kahdenkertaista kir- janpitoa. Kirjanpidossa on esitettävä selkeästi tulot ja menot, rahoitustapahtumat ja niiden oikaisuerät. Liiketapahtumat on esitettävä ja kirjattava kirjanpitoon niin että niiden yhteys tositteesta pääkirjanpitoon, sekä pääkirjanpidosta tilinpäätökseen on sel- västi todennettavissa, eli noudatettava audit trail kirjanpitotapaa. (Suulamo 2020a, 14.)
Taloyhtiön tarkoitus ei ole tehdä voittoa vaan kerätä riittävästi tuottoja kustannusten kattamiseksi. Koska kustannukset jakaantuvat taloyhtiössä lyhyt- ja pitkäaikaisiksi menoiksi, kerätään tuottoja tästä syystä yhtiössä myös erilaisilla vastikkeilla näiden kattamiseksi. (Heinonen 2017, 79.)
Pääosin yhtiövastike koostuu asunto-osakeyhtiössä hoitovastikkeesta ja pääomavas- tikkeesta. Yhtiössä voidaan tarpeen mukaan myös kerätä erityisvastikkeita, joista mää- rätään erikseen yhtiöjärjestyksessä. Vastikkeen maksuperusteesta määrää muutenkin yhtiöjärjestys. Tyypillisesti se määräytyy huoneiston lattiapinta-alan mukaisesti tai osakelukuun perustuen. Vastikeperuste voi määräytyä myös huoneiston tai osakkeen käyttötarkoituksen mukaan. Liikehuoneiston vastike saattaa olla suurempi johtuen suuremmista käyttökustannuksista, ja autotallivastike vastaavasti pienempi. (Ruutu 2018, 148-149.)
3.3 Vastikkeet
Hoitovastike
Hoitovastiketta on osakkailta perityt maksut kiinteistön hoitokuluja varten. Hoitovas- tikkeella katetaan esimerkiksi vedestä, kiinteistön hoidosta, korjauksista ja lämmityk- sestä aiheutuneita kustannuksia. Hoitovastikkeella ei saa kattaa pääomakuluja tai eri- tyisvastikkeella katettavaksi tarkoitettuja kustannuksia. (KILA 2017, 7.)
Usein asunto-osakeyhtiöiden kohdalla voidaan törmätä myös termiin yhtiövastike. Yh- tiövastike tarkoittaa edellä mainitun hoitovastikkeen, sekä alla määritellyn rahoitus- vastikkeen yhteismäärää. Kirjanpidossa nämä kuitenkin erotellaan omiin vastikela- jeihinsa. (Asunto-osakeyhtiölaki 3 luku 2§.)
Pääomavastike, rahoitusvastike
Pääomavastikkeella on tarkoitus kattaa yhtiön pitkävaikutteisia menoja, jotka aiheutu- vat kiinteistön, rakennusten ja kaluston hankinnasta, tai peruskorjauksista sekä uudis- tuksista. Pitkävaikutteisiin menoihin kohdistettava pääomavastike tarkoittaa sitä, että hanke, johon vastike kohdistuu, on kirjanpidollisesti aktivoitava ja laaja kokoluokal- taan. (Sallinen 2018, 149.) Pääomavastiketuloja käytetään usein lainojen lyhentämi- seen, sekä korko- ja muihin hoitokuluihin. Yhtiössä voidaan periä yhtä aikaa eri pää- omavastikkeita eri lainojen hoitoon, jolloin kullakin pääomavastikkeella saadaan kat- taa vain kyseiseen lainaan kohdistuvia kustannuksia. (KILA 2017, 7-8.)
Muut vastikkeet
Erityisvastike on yhtiön normaalista vastikeperusteesta poikkeavalla tavalla peritty vastike. Erityisvastikkeella voidaan kattaa osakkeenomistajan huoneistoon kohdistu- van muutos- tai korjaustyön kustannuksia, joiden etu ja kustannus ovat yhtä suuret.
Erityisvastike on myös vastike, joka ei välttämättä koske jokaista osakkeenomistajaa.
(KILA 2017, 7.)
Asunto-osakeyhtiössä voidaan periä erilaisia erillisvastikkeita menojen kattamiseen, esimerkiksi vesimaksu. Käytöstä aiheutuvat kustannukset ovat vastiketuloilla katetta- via taloyhtiön kustannuksia. Jos yhtiöjärjestyksessä on maininta vesimaksupykälästä, käytetään tämän kustannuksen kattamiseen erillisvastiketta. Erillisvastikkeen kerät- tävä määrä voi perustua mittarien perusteella tehtävään arvio- ja tasauslaskutukseen tai huoneistossa asuvien henkilöiden lukumäärään. (Ruutu 2018, 149.)
Käyttökorvaukset ovat yhtiön erikseen keräämiä korvauksia saunan, pesutuvan tai kui- vaushuoneen käytöstä. Korvaukset perustuvat ostettuihin käyttömääriin, eikä käyttö- korvauksista yleensä määrätä yhtiöjärjestyksessä. (KILA 2017, 7.)
4 RAHOITTAMINEN JA VEROTUKSEN SÄÄTELY
Koska taloyhtiöt eivät pyri tuottamaan voittoa, ei niillä ole mahdollisuutta rahoittaa investointihankkeitaan liiketoiminnasta syntyvällä voitollisella tuloksella. Pitkävai- kutteiset hankkeet, kuten perusparannus- tai uudistusmenot rahoitetaankin usein osak- kailta kerättävillä varoilla, kuten ennakkoon kerätyillä korjausvastikkeilla, tai pääoma- vastikkeilla. Korjausvastikkeilla ei kuitenkaan suurempien hankkeiden kokonaisra- hoittaminen onnistu, joten ennakkosäästäminen muodostaa yleensä vain osan hank- keen rahoituksesta. (Heinonen 2017, 81.)
4.1 Osuussuoritukset
Hankeosuussuoritukset
Korjaus- tai uudistushankkeessa osakkaille annetaan yhtiökokouksen päätöksellä mah- dollisuus suorittaa kerralla omaan huoneistoonsa kohdistuva osuus hankkeen kustan- nuksista, eli hankeosuus, ennen hankkeen aloittamista. Tätä hankeosuuksilla katettua osaa kustannuksista yhtiö ei rahoita vieraalla pääomalla, vaan osakkaan on maksettava hankeosuutensa pois ennen lainan nostamista. Näin ollen maksamalla pois hankeosuu- tensa ennen lainan nostoa, vapautuu osakkeenomistaja samalla yhtiölainan lyhennyk- siä ja korkomenoja varten perittävästä pääomavastikkeesta. (Heinonen 2017,81.)
Asunto-osakeyhtiön perimän hankeosuuden suuruus perustuu hankeosuuslaskelmaan.
Liitteessä 1 olevassa oppaassa on esitettynä Suulamon malli hankeosuuslaskelmasta.
Laskelman mallista todetaan, kuinka hankemenoja verrataan hankkeeseen kohdistu- vien rahoitustulojen kanssa, jonka perusteella saadaan selville vaadittu hankeosuus per osakas (Suulamo 2020b, 403). Näin voidaan varmistaa, että huoneistokohtainen osuus hankemenosta määräytyy yhtiöjärjestyksessä esiintyvän perusteen, kuten esimerkiksi pinta-alan, mukaisesti. Lisäksi voidaan varmistaa, että jokaisen osakkaan rahoitus- osuus hankkeesta on kokoluokaltaan sama maksutavasta riippumatta. (Heinonen 2017, 81.)
Lainaosuussuoritukset
Asunto-osakeyhtiössä osakkaalla on mahdollisuus suorittaa huoneistonsa lainaosuus tiettynä ajankohtana joko kerralla, tai useammassa erässä pois. Käytettävästä tavasta päättää yhtiökokous tai sen määrää yhtiöjärjestys. Lainaosuussuoritukset tulee perus- tua kyseiselle maksuhetkelle laadittuun lainaosuuslaskelmaan, joka kirjanpitolauta- kunnan suositusten mukaisesti, tulisi myös liittää suorituksen tositteeseen mukaan.
Liitteessä 1 on esitettynä myös Suulamon esimerkkilaskelma lainaosuuslaskelmasta.
Lainaosuuslaskelmalle sisällytetään jäljellä olevan lainan pääoman lisäksi kuluvalle tilikaudelle kuuluvat suoriteperusteisesti jaksotetut lainaan kuuluvat pääomavastiketu- lot, vastikkeella katettavat korko- ja rahoituskulut, toteutuneet lainanlyhennykset, sekä edellisen tilikauden kyseisen pääomavastikkeen yli- tai alijäämä. (Suulamo 2020b, 347.)
4.2 Verotettavan tuloksen säätelykeinot
Asunto-osakeyhtiön ei ole yleensä pakko laatia veroilmoitusta lainkaan, muutamaa poikkeusta lukuun ottamatta. Seuraavat poikkeukset perustuvat vuoden 2020 vero-oh- jeisiin. Veroilmoitus pitää laatia niissä tapauksissa, jos päättynyt tilikausi on asunto- osakeyhtiön ensimmäinen tai jos asunto-osakeyhtiö on saanut myyntituloja maa-alu- eiden, arvopapereiden tai rakennusten myynnistä. Ilmoitus on myös annettava silloin, jos asunto-osakeyhtiö haluaa vahvistaa verovuoden tappion verotuksessa. Kolman- nessa tapauksessa ilmoitus on jätettävä, jos verotettava tulo on edellisten vuosien tap- pioiden vähentämisen jälkeen 50 euroa tai enemmän. (Veronmaksajat www-sivut 2020.)
Korjaushankkeiden käsittely
Rakennushankkeista aiheutuneet menot on aktivoitava, mikäli ne kuuluvat aineellisen hyödykkeen hankintamenoon ja niiden taloudellinen vaikutusaika käsittää useamman kuin yhden tilikauden. Esimerkkinä asumiseen tai rakennuksen laajentamiseen liitty- vät menot. (KILA 2017, 18.)
Menot, jotka ovat myös niin sanotun aktivointipakon alaisia ovat omaisuuden perus- parantamiseen liittyvät menot, kuten rakennuksen laatutason kohottamisen korjausme- not. Perusparannuksista aiheutuneet menot ovat aktivoitavia verotuksessa osaksi ky- seisen hyödykkeen taseessa olevaa poistamatonta hankintamenoa. Ne siis luetaan mu- kaan kyseisen hyödykeryhmän jäännösarvoon ja poistot tehdään osana kyseistä hyö- dykeryhmää. (Järvinen 2018, 356.)
Sellaiset korjausmenot, jotka eivät nosta rakennuksen laatutasoa tai eivät muuta raken- nuksen pitoaikaa taloudellisesti, tulee vähentää kyseisen tilikauden kuluna, esimer- kiksi vaurioituneen omaisuuden korjaaminen tai kustannuserä laitteiden teknisestä vanhenemisesta. (KILA 2017, 18.) Suurehkoihin korjaushankkeisiin on asunto-osake- yhtiöllä kuitenkin mahdollisuus tehdä aktivointi, vaikkei kyseessä olisikaan varsinai- nen perusparannusmeno. Kyseisessä tapauksessa verovelvollisen vaatiessa, voidaan koko kustannus lukea hyödykkeen hankintamenon osaksi, tai kokonaiskustannuksista voidaan jakaa osa vuosikorjauksiin ja osa aktivoitavaksi menoksi. Kuitenkin aktivoin- tipäätös on tehtävä hankkeen valmistumisvuonna. (Järvinen 2018, 356.)
Alla olevassa taulukossa 1 on esitettynä tyypillisten korjaushankkeiden lajittelut, sekä niiden käsittelyt tilinpäätöksessä. Kuten taulukosta voidaan todeta, käytännössä aino- astaan peruskorjausmenojen käsittelytapa on suora tapa tilinpäätöksen järjestelyssä, muut menot voidaan joko aktivoida tai kirjata vuosikuluksi. Näiden perusteella vain hankkeiden toteuttaminen ajankohdallisesti antaa mahdollisuuden suunnitella vero- tusta. (Heinonen 2017. 103.)
Taulukko 1. Korjaustyypit ja niiden käsittely tilinpäätöksessä (Heinonen 2017. 102 mukaillen)
Millaista korjausta
tarkoitetaan? Esimerkkejä kor-
jauksista Miten korjauskulut kä- sitellään tilinpäätök- sessä?
Perus- parannus
Rakennuksen laatutasoa
nostava korjaus Hissin jälkiasennus, il- manvaihdon koneellis- taminen,
tasakaton muuttami- nen harjakatoksi
Perusparannusmenot on pakko aktivoida tasee- seen
Perus- korjaus
Harvoin tehtävä korjaus, joka kasvattaa taloudel- lista pitoaikaa, mutta ei muuta kiinteistön laatu- tasoa
Putkiremontti, julkisi- vuremontti, parvekere- montti, ikkunare- montti, tai kattore- montti
Voidaan aktivoida tai esittää vuosikuluna, talo- yhtiön oman harkinnan mukaan
Vuosi- korjaus
Pienehkö, toistuva kor- jaus, jolla ylläpidetään kuntotasoa
Julkisivun tai porras-
käytävän maalaus Vuosikorjausmenot tulee käsitellä tilinpäätöksessä vuosikuluna
Vika- tai vaurio- korjaus
Suunnittelematon, yllättävä korjaus
Vesivahinko/
kosteusvahinko, laitevikojen korjaukset
Korjausmenot käsitel- lään vuosikuluna
Poistot
Asunto-osakeyhtiö saa poistaa pysyvien vastaavien hankintamenot ja muut pitkävai- kutteiset menot niiden vaikutusaikana ilman etukäteen laatimaa poistosuunnitelmaa, eikä asunto-osakeyhtiön tilinpäätöksessä ole pakko tehdä poistoja jokaisella tilikau- della. Vaikka poistovelvollisuutta suunnitelman mukaisiin poistoihin ei ole, on kuiten- kin aktivointivelvollisuus silloin kun menon voidaan arvioida tuottavan tuloa useam- pana tilikautena. (Suulamo 2020b, 260.)
Hyvän kirjanpitotavan mukaan oletetaan seuraavasti, vaikka asunto-osakeyhtiössä ei tehtäisikään poistoja joka tilikaudella, kuitenkin hyödykkeiden hankintamenot pitää- tulla silti poistetuksi niiden vaikutusaikana. Asunto-osakeyhtiö voi määritellä hyödyk- keen tuloa tuottavan poistoajan itse, mutta kuitenkin realistisesti, ja niin että hyödyke tulee poistetuksi sen taloudellisena vaikutusaikana. On huomioitava, että hyödykkeen poistoaika on enintään kymmenen vuotta, jollei luotettavasti muuta voida osoittaa.
(Suulamo 2020b, 260.)
Taloyhtiön poistot voivat vaihdella käytännössä nollan ja elinkeinoverolain sallimien enimmäispoistojen välillä. Poistot voidaan tehdä omaisuuden hankintamenoista halu- tulla tavalla, edellyttäen ja varmistaen, ettei omaisuuden yliarvostusta syntyisi ta- seessa. (Heinonen 2017, 105.)
Rahastointi
Rahastointimenettely on yksi tuloksenjärjestelykeino asunto-osakeyhtiöissä. Rahas- tointi tarkoittaa, että tilikauden aikana osakkailta kerättyjä varoja ei käsitellä vastik- keina tuloslaskelmassa vaan osakkaiden tekeminä pääomasijoituksina yhtiöön. Ne kir- jataan yhtiön taseeseen pääoman lisäyksenä. Rahastointi on verovapaata tuloa yhtiölle, jos se tehdään noudattaen annettuja säädöksiä ja määräyksiä. (Järvinen 2018, 352.)
Yleisemmin rahastointi, eli omaan pääomaan tapahtuva kirjaus on seuraavanlainen, kuten kuviossa 3 on esitetty. Tilikaudella kerätyt vastikkeet siirretään taseeseen per vastikkeet an oma pääoma:
Vastikkeet Oma pääoma (rahasto)
Kuvio 3. Rahastointikirjaus (Suulamo 2020b, 279)
Yhtiökokous tekee rahastointipäätöksen sen tilikauden aikana, jolloin rahastointi suo- ritetaan. Rahastoidut varat tulee käyttää perusparannusmenoihin tai vastaaviin suurem- piin investointeihin, sekä kyseisiä hankintoja varten otettujen lainojen hoitoon. Jottei
asunto-osakeyhtiön tarvitse maksaa veroja rahastoiduista varoista, ei vastikkeista ra- hastoidut varat saa kuitenkaan ylittää aktivoitavien menojen määrää. Varoja voidaan verotuksessa vakiintuneen käytännön mukaan rahastoida 3-5 vuotta, jonka jälkeen ra- hastoidut varat tulee käyttää taseeseen aktivoitavaan hankkeeseen tai investointiin. Mi- käli rahastoituja varoja ei käytetä edellä mainitussa ajassa, saattaa varat joutua tulout- tamaan verotuksessa. Myöskään vakiintuneen verotuskäytännön mukaan lainanlyhen- nysrahastoon ei saa rahastoida suurempaa määrää, kuin lainaa on kyseisenä tilikautena lyhennetty. (Järvinen 2018, 353.)
Rakennusrahastolla rahoitetaan käytännössä yhtiötä perustettaessa sekä tontin että ra- kennuksen hankintaa, ja johon voidaan merkitä yhtiöjärjestysmääräyksen perusteella osakkeiden merkintähinta osittain. Rakennusrahasto on asunto-osakeyhtiölle sidottua omaa pääomaa. Osakkeiden merkitsijät sijoittavat yhtiöön rakennusrahaston määrän muuna kuin osakepääomana, yleensä rahana. Rakennusrahastokirjaukset tekee gryn- deri, eli perustaja. (Suulamo 2020b, 281.)
Pankkitili Ennakkomaksut Rakennusrahasto
Tontti Rakennus
Kuvio 4. Esimerkkikirjaukset rakennusrahastoinnista (Suulamo 2020b, 282)
Rakennusrahastoinnissa osakkaat maksavat ennakkomaksun asunto-osakeyhtiön pank- kitilille perustamisvaiheessa, joka kirjataan per pankkitili an ennakkomaksut. Grynderi rahastoi ennakkomaksut rakennusrahastoon, näin rahastoidut maksut siirtyvät sidot- tuun pääomaan taseessa rakennusrahastoksi. Tämän jälkeen suoritetaan tontin ja raken- nuksen hankinnat asuntoyhtiölle, kirjaten esimerkiksi per tontti an pankkitili. Tästä esi- merkkikirjaukset kuviossa 4.
Korjaushankkeen rahoittamiseen voidaan asunto-osakeyhtiössä varautua myös ennak- korahastoinnilla. Ennakkorahastointi tarkoittaa, että asunto-osakeyhtiö kerää osak- kailta säästöön rahaa muuna omana pääomana kuin osakepääomana. Ennakkoon sääs- tettyjä varoja ei saa käyttää yhtiön hoitokuluihin, vaan ne on talletettava siihen asti, kun hanke toteutetaan. Kirjanpidossa ennakkorahastoa käsitellään kuvion 5 mukaisesti, osakkaiden maksaessa ennakkoon sovitut vastikkeet, kirjataan vastikkeet per pankkitili an vastikkeet. Ennakkovastikkeiden rahastointi tapahtuu vastiketililtä siirrolla rahasto- tilille, per vastikkeet an ennakkorahasto. Pankkitililtä varat on talletettava, joten varat siirtyvät per talletustili. (Heinonen 2017, 91.)
Pankkitili Vastikkeet Ennakkorahasto Talletukset
Kuvio 5. Esimerkki ennakkorahastoinnin kirjauksista (Suulamo 2020b, 283)
Korjausrahastointi, tai perusparannusrahastointi ovat rahastointeja, jotka parantavat rakennuksen tai tontin kuntoa. Näissä rahastoitu kohde aktivoidaan joko rakennuksen tai koneiden ja laitteiden taseessa olevaan arvoon, ja rahastointi tehdään yhtiökokouk- sen päätöksellä. Kirjanpidollisesti rahastointi suoritetaan kuten yllä, mutta varoja ei siirretä talletusten tilille vaan taseen aineellisten hyödykkeiden puolelle, rakennus- tai konetilille, riippuen rahastoinnin kohteesta. Pääosin perusparannus- tai korjausrahas- toja kasvatetaan osakkailta hoitovastikkeeseen kuuluvalla osalla tai omalla erillisellä osalla. (Suulamo 2020b, 283.)
Huoneistoihin kohdistuvia lainasuorituksia voidaan myös rahastoida. Osakas voi yh- tiöjärjestyksen määräyksen nojalla maksaa osittain tai kokonaan huoneistoonsa koh- distuvan lainaosuuden pois, jolloin yhtiö lyhentää vastaavalla summalla yhtiön pitkä- aikaisia velkoja. Jos yhtiöjärjestys ei määrää huoneistokohtaisten lainojen käsittelystä, voidaan lainat yhtiökokouksen päätöksellä rahastoida kokonaan tai osittain. Näin ollen ainakin osa kerätyistä vastikkeista voidaan rahastoida, eikä niitä tarvitse huomioida verotettavana tulona. (Suulamo 2020b, 285.)
Yhtiöjärjestyksen määräämässä lainojen takaisinmaksurahastoinnissa kirjaukset kir- janpidossa suoritetaan kuvion 6 mukaisesti. Osakkaan maksaessa lainaosuutensa yhti- ölle, kirjataan per lainanlyhennysrahasto an pankkitili. Asunto-osakeyhtiön lyhentä- essä lainaa takaisin pankille tai muulle rahoituksen myöntäjälle kyseisellä summalla, kirjataan lainan pieneneminen per lainat rahoituslaitoksilta an pankkitili. (Suulamo 2020b, 285.)
Pankkitili Lainanlyhennysrahasto Lainat rahoituslaitoksilta
.
Kuvio 6. Lainanlyhennys rahastointi (Suulamo 2020b, 285)
Asuintalovaraus
”Tuloverolaissa tarkoitettu yhteisö voi vähentää veronalaisesta tulostaan asuinraken- nuksensa rakentamisesta, käytöstä, huollosta ja korjausrakentamisesta sekä asuinraken- nukseensa liittyvän tontin huollosta ja käytöstä johtuvia verotuksessa vähennyskelpoi- sia menoja varten muodostetun varauksen, asuintalovarauksen” (Laki asuintalovarauk- sesta 846/1986 1§).
Asuintalovaraus on muodostettava viimeistään tilinpäätöksen vahvistamisen yhtey- dessä, eikä asuintalovarauksen tekemiseen tarvita yhtiökokouksen erillistä päätöstä.
Varauksen suuruuteen on kuitenkin olemassa tietyt ehdot, joiden puitteissa on asuinta- lovarausta tehtäessä toimittava. Varauksen enimmäismäärä on 68 euroa asuinrakennuk- sen pinta-alan neliömetriä kohden. Huomioiden kuitenkin, ettei vähempää kuin 200 neliön pinta-alaa vastaavaa tai 3500 euroa pienempää asuintalovarausta ei hyväksytä verotuksessa. Asuintalovarausta ei myöskään oteta huomioon vahvistettaessa tulovero- tuksen tappiota, jos tappio on syntynyt liian suuren asuintalovarauksen myötä. Huomi- oitavaa on myös, että asuintalovaraus on käytettävä tai purettava kymmenen vuoden
kuluessa sen tekemisestä, mutta asunto-osakeyhtiö voi tehdä tarpeen vaatiessa jokai- sena tilikautena uuden asuintalovarauksen täysimääräisenä edellä mainittujen ehtojen täyttyessä. (Suulamo 2020b, 275.)
Niitä menoja, joita on katettu asuintalovarauksella, ei saa vähentää verotuksessa. Jos asuintalovarausta on käytetty aktivoitavaan hankintamenoon, hyväksytään verotuk- sessa vain se osa poistoista, joka on erotus menosta ja asuintalovarauksella käytetystä osasta. Jos asuintalovarausta ei käytetä kymmenen vuoden kuluessa sen perustamisesta, tuloutetaan se sinä vuonna kuin se olisi pitänyt viimeistään käyttää. Asunto-osakeyhtiö saa tehdä tässäkin tapauksessa uuden varauksen täysimääräisenä ehtojen niin salliessa.
(Suulamo 2020b, 276.)
5 ASUNTO-OSAKEYHTIÖN TILINPÄÄTÖS
Kirjanpitolaki on yleislaki, joka sitoo kaikkia kirjanpitovelvollisia. Kirjanpitolaki määrittää seuraavasti, ”tilikaudelta on laadittava tilinpäätös, joka sisältää tilinpäätös- päivän taloudellista asemaa kuvaavan taseen, tuloksen muodostumista kuvaavan tu- loslaskelman, varojen hankintaa ja niiden käyttöä selvittävän rahoituslaskelman, jos kirjanpitovelvollinen on suuryritys tai yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö. Näi- den lisäksi taseen, tuloslaskelman ja rahoituslaskelman liitteenä olevat tiedot, eli liite- tiedot. Kustakin taseen, tuloslaskelman ja rahoituslaskelman erästä on esitettävä vas- taava tieto viimeistä edelliseltä tilikaudelta, eli vertailutieto. Jos taseen, tuloslaskelman tai rahoituslaskelman erittelyä on muutettu, on vertailutietoa mahdollisuuksien mu- kaan oikaistava. Samoin on meneteltävä, jos vertailutieto ei muun syyn takia ole käyt- tökelpoinen.” (Kirjanpitolaki 1339/1997 luku 3, 1§.)
5.1 Tuloslaskelma
Kiinteistön hallintaan perustuvassa toiminnassa käytettävästä tuloslaskelmakaavasta säädetään kirjanpitoasetuksessa sekä PM-asetuksessa. Kaavaa on sovellettava asunto-
osakeyhtiöissä, jotka noudattavat asunto-osakeyhtiölakia toiminnassaan. Sen sijaan osakeyhtiölakia soveltavat osakeyhtiöt tai muut yhteisöt eivät ole oikeutettuja käyttä- mään kiinteistökaavaa. Näille yhtiölle kirjanpitolautakunta on lausunnossaan antanut liikekaavaan perustuvan mallin, sovelletun liikekaavan, jossa liikekaavaa on täyden- netty kiinteistökaavan nimikkeillä. (KILA 2017, 24.)
Kiinteistönhallintaan perustuvan toiminnan tuloslaskelma laaditaan pääsääntöisesti kiinteistökaavaa käyttäen. Alla kuviossa 7 olevassa otteessa on esitettynä tuotot sekä kulut, jotka nimikkeiltään eroavat liikekaavasta selkeästi. Liitteenä 1 olevassa op- paassa on esitettynä koko kiinteistön tuloslaskelma, josta voidaan nähdä tuloslaskel- man loppuosan noudattavan pitkälti liikekaavan mallia. Asunto-osakeyhtiössä voi- daan osakkaiden suostumuksella käyttää kululajikohtaista liikekaavaa. Tämä on suo- siteltavaa erityisesti silloin, jos ja kun asunto-osakeyhtiön tilinpäätös yhdistetään toi- sen kirjanpitovelvollisen konsernitilinpäätökseen. (KILA 2017, 24.)
1. Kiinteistön tuotot a) Vastikkeet b) Vuokrat
c) Käyttökorvaukset d) Muut kiinteistön tuotot 2. Luottotappiot ja oikaisuerät 3. Kiinteistön hoitokulut a) Henkilöstökulut b) Hallinto c) Käyttö ja huolto d) Ulkoalueiden hoito e) Siivous
f) Lämmitys g) Vesi ja jätevesi h) Sähkö ja kaasu i) Jätehuolto
j) Vahinkovakuutukset k) Vuokrat
l) Kiinteistövero m) Korjaukset n) Muut hoitokulut 4. HOITOKATE
Kuvio 7. Ote kiinteistön tuloslaskelmakaavasta (Kirjanpitoasetus 1339/1997 1 luku, 4§)
Kiinteistökaava ei tunne käsitettä liikevaihto, vaan tulot esitetään erässä kiinteistön tuotot. Vastikkeet ovat osakkailta perittyjä tuloja, jotka kerätään yhtiön hoidosta ai- heutuneiden kustannusten kattamiseen. Kiinteistön tuottoihin kuuluvat myös kerta- luontoiset hankeosuussuoritukset, jotka tuloutetaan sinä tilikautena, jolle yhtiöko- kouksen päätöksellä hanke kuuluu. Vastikkeet ja hankeosuudet tuloutetaan suoritepe- rusteisesti, eli tulot jaksotetaan saamisiin ja ennakot vieraaseen pääomaan lyhytai- kaiseksi velaksi, jonka jälkeen vastiketuloutus tulee täsmäyttää yhtiöjärjestyksen ja yhtiökokouksen mukaisiin kertymiin. (Suulamo 2020a, 100.)
Vuokrina tuloutetaan sopimusten mukaiset vuokrat, käyttökorvauksina taas kerätyt maksut saunasta, pesutuvasta ja muista vastaavista palveluista. Muihin kiinteistön tuottoihin kirjataan myös sellaiset tuotot, jotka eivät kuulu edellä mainittuihin eriin.
Tällaisia ovat esimerkiksi myyntivoitot pysyvistä vastaavista, hyödykkeiden jatko- myynti, saadut korvaukset tai muut vastaavat tuotot. Koska satunnaisia tuottoja ei enää tuloslaskelmakaavassa esitetä, kirjataan kyseiset tuotot nykyään erään kiinteistön muut tuotot. (Suulamo 2020a, 101.)
Normaalista liikekaavasta poiketen, kiinteistökaavassa luottotappiot esitetään omana tuottojen oikaisueränä. Liikekaavaisessa tuloslaskelmassa sen sijaan luottotappiot kuuluvat liiketoiminnan muihin kuluihin. Oikaisueriin kuuluvat myös ne luottotappi- oksi kirjatut tuotot, jotka perinnän kautta kuitenkin saadaan tuotoksi uudelleen. (Suu- lamo 2020a, 101.)
Hoitokulut eritellään luonteensa perusteella omiin alaeriinsä. Hoitokulujen saa yhdis- tellä vain, jos erittely ei onnistu luontevasti, tästä esimerkkinä kiinteistön hoitoyrityk- selle maksettu kiinteistön hoitopalkkio, joka voi sisältää useita pienempiä työtehtäviä.
(Suulamo 2020a, 153.)
Muihin rahoitustuottoihin kirjataan osakkailta perityt pääomavastikkeet. Alla olevassa kuviossa 8 esitetään ote tuloslaskelman loppuosasta, josta voidaan nähdä
pääomavastikkeiden sijoittuminen tuloslaskelman rahoitustuottojen alle. Pääomavas- tikkeet ovat pääsääntöisesti kerättyjä vastikkeita vieraan pääoman, eli lainan lyhentä- miseen. Jos pääomavastikkeilla on tarkoitus kattaa pitkävaikutteisia menoja, eikä vie- raan pääoman lyhennyksiä tai rahoituskuluja lainkaan, kirjataan pääomavastikkeet muihin rahoitustuottoihin. Tämän lisäksi tehdään siirto rahastoon vastikkeiden vähen- nyseränä, kuten esimerkkinä lainaosuussuoritukset (Suulamo 2020a, 154.) Lopuksi tilinpäätössiirtojen erässä, verotusperäiset varaukset esitetään mahdollinen asuintalo- varaus (Suulamo 2020a, 156).
6. Rahoitustuotot ja –kulut a) Osinkotuotot
b) Korkotuotot c) Muut rahoitustuotot Pääomavastikkeet d) Korkokulut e) Muut rahoituskulut
7. VOITTO (TAPPIO) ENNEN TILINPÄÄTÖSSIIRTOJA JA VEROJA 8. Tilinpäätössiirrot
a) Poistoeron muutos
b) Verotusperusteisten varausten muutos c) Konserniavustus
9. Välittömät verot
10. TILIKAUDEN VOITTO (TAPPIO)/YLIJÄÄMÄ (ALIJÄÄMÄ)
Kuvio 8. Ote kiinteistön tuloslaskelmakaavasta (Kirjanpitoasetus 1339/1997 1 luku, 4§)
5.2 Taseen poikkeukset
Tase on laadittava myös asunto-osakeyhtiössä lakisääteistä tasekaavaa noudattaen, joka on yhteinen kaikille kirjanpitovelvollisille. Koska suurin osa asunto-osakeyhti- öistä asettuu pien- ja mikroyritysten koko luokkaan, on PM-asetusten mukaisten tase- kaavojen käyttö useimmille asunto-osakeyhtiölle mahdollista. Tilinpäätöksen selkey- den takia, on asunto-osakeyhtiössä kuitenkin suositeltavaa mieluummin laatia tase
kirjanpitoasetuksen suositusten laajuisena kuin lyhennettyä tasekaavaa noudattaen.
(KILA 2017, 25.)
Oma pääoma jakaantuu asunto-osakeyhtiössä sidottuun omaan pääomaan ja vapaaseen omaan pääomaan. Sidottua pääomaa ovat osakepääoma, rakennusrahasto, arvonkoro- tusrahasto ja käyvän arvon rahastot. Vapaaseen omaan pääomaan kuuluvat vastaavasti muut rahastot, kuten sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto, lainanlyhennysrahasto ja perusparannusrahasto, sekä edellisten tilikausien voitto/tappio ja tilikauden voitto tai tappio. Lisäksi omaan pääomaan saattaa sisältyä erikseen vararahasto. Se voi olla joko sidottua, tai vapaata omaa pääomaa rahaston ehtojen mukaan. (Omataloyhtiö www-sivut 2017.)
OMA PÄÄOMA Osakepääoma
Osakepääoma
Osakepääoman korotus Rakennusrahasto
Arvonkorotusrahasto Muut rahastot
Sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto Vararahasto
Lainanlyhennysrahasto Perusparannusrahasto Käyvän arvon rahasto Muut rahastot Edellisten tilikausien voitto (tappio) Tilikauden voitto (tappio)
Kuvio 9. Oman pääoman esitysmalli (Kila 2017, 25)
Kirjanpitolautakunta esittää suosituksen oman pääoman esittämiseen taseessa, koska asunto-osakeyhtiölaki on syrjäyttävä tekijä kirjanpito- ja PM-asetukseen verrattaessa.
Yllä on esitettynä kuviossa 9 kirjanpitolautakunnan suositus oman pääoman esitysmal- lista taseessa. (KILA 2017, 25.) Liitteen 1 oppaassa on esitetty oman pääoman esitys- malli tilinpäätöksen liitetietona.
Asunto-osakeyhtiöissä osakepääoman korottaminen kytkeytyy tilanteeseen, kun yh- tiön omassa hallussa olleita tiloja muutetaan osakkaiden hallittavaksi tai lisärakenta- misen yhteydessä osakkaiden hallintaan kuuluvien tilojen määrä kasvaa. Osakashal- lintaan tulevien uusien tilojen hankinta tapahtuu yleensä suunnatulla maksullisella osa- keannilla. Uuden osakkeen merkintähinta merkitään osakepääoman korotukseksi, tai osakeantipäätöksen määräyksellä, sijoitetun vapaan omanpääoman rahastoon, eli SVOP-rahastoon tai rakennusrahastoon kirjattavaksi. Osakepääoman korotusta vas- taava määrä kirjataan osakepääomaan kaupparekisteri merkinnän jälkeen. Ennen re- kisteröintiä määrä tulee esittää taseessa omana alakohtana osakepääoman korotus.
(KILA 2017, 23.)
Yhtiö voi myös hankkia tai lunastaa omia osakkeitaan. Asunto-osakeyhtiölain mukai- sesti omien osakkeiden hankkiminen tai lunastaminen on varojen jakamista, tarkoit- taen että tilanteessa voidaan käyttää vain vapaan oman pääoman varoja, lisäksi on huo- mioitava, ettei maksukyky heikkene yhtiössä. Yhtiön itselleen hankkimia tai lunasta- mia osakkeita ei merkitä taseeseen varoiksi, vaan hankintahinnalla alennetaan vapaan pääoman eriä sen mukaisesti mitä yhtiökokous päättää. (KILA 2017, 24.)
5.3 Toimintakertomus ja vaaditut liitteet
Toimintakertomus on tilinpäätökseen liittyvä vapaamuotoinen asiakirja, josta tulee käydä ilmi riittävä ja olennainen kuva asunto-osakeyhtiön taloudellisesta tilanteesta.
Yhdessä tilinpäätöksen kanssa toimintakertomus liitteineen muodostavat kuvan asunto-osakeyhtiön taloudellisesta asemasta. (Suulamo 2020a, 137.)
Asunto-osakeyhtiölaki täydentää osittain kirjanpitolain määräämiä kohtia toimintaker- tomuksesta. Toimintakertomuksessa on oltava asunto-osakeyhtiölain mukaan tiedot yhtiövastikkeiden käytöstä ja niiden käyttötarkoituksista, omalla laskelmalla esitet- tynä. Pääomalainoista pääasialliset lainaehdot ja näille lainoille kertyneet kuluksi kir- jaamattomat korot. Tiedot yhtiön omaisuuteen kuuluvista rasitteista ja kiinnityksistä sekä panttikirjojen sijainnit. Tiedot olennaisista tapahtumista tilikaudella, sekä
tilikauden päättymisen jälkeen. Tiedot talousarvion toteutumisesta ja selvitys mahdol- lisista poikkeamista. Arvio tulevasta kehityksestä, sekä hallituksen esitys koskien yh- tiön voittovaroja sekä mahdollisesta muun vapaan oman pääoman jakamisesta.
(Asunto-osakeyhtiölaki 1599/2009 10 luku, 5§.)
Asunto-osakeyhtiölakia noudattavien taloyhtiöiden on asunto-osakeyhtiölain mukaan aina laadittava toimintakertomus, vaikka osakeyhtiölain mukaisesti muut pien- ja mik- rokokoiset yritykset saavatkin vapautuksen toimintakertomuksen laadinnasta. Asunto- osakeyhtiössä toimintakertomuksen laatii hallitus ja isännöitsijä yhdessä. (Suulamo 2020a, 60.)
Vastikerahoituslaskelma
Vastikerahoituslaskelma eli jälkilaskelma on erillinen laskelma, jossa annetaan selvi- tys kerätyistä vastikkeista ja niiden käyttökohteista. Tarkoituksena on selvittää osak- kaille jälkikäteen rahoituslaskelman avulla kerätyt tuotot ja niiden riittävyys. Jälkilas- kelma on suoriteperusteinen, joten se eroaa normaalista maksuperusteisesta rahoitus- laskelmasta, joka liikeyrityksen talouden hallintaan usein liitetään. Lisäksi oikein laa- ditusta vastikejälkilaskelmasta voidaan varmistaa osakkaiden yhdenvertainen kohtelu vastikkeiden määrittelyssä sekä voidaan selvittää asunto-osakeyhtiön rahoitusasema, quick ratio. (Kariniemi 2019.)
Vastikerahoituslaskelman kaavaa ei myöskään ole määritetty laissa, mutta kirjanpito- lautakunta on antanut suosituksen laskelman muodosta yleisohjeessaan vuonna 2017 asunto-osakeyhtiöille. Tulkittavuuden ja selkeyden kannalta on järkevää, että tuloista vähennetään menot, jonka jälkeen huomioidaan edelliseltä tilikaudelta siirtyvä yli- tai alijäämä. (Suulamo 2020a, 67.)
Koska kyseessä on rahavirtalaskelma, laskelmassa tulee näkyä myös vieraan pääoman muutokset, luottolimiitit muutoksineen, aktivoinnit, käyttöomaisuuden ja rahastojen muutokset. Jälkilaskelman tulee olla johdettu luvuiltaan asunto-osakeyhtiön viralli- sesta tilinpäätöksestä, ja mukaan luettavat tulot ja menot pitää pystyä todentamaan yh- tiön tuloslaskelmasta. (Suulamo 2020a, 71.) Liitteenä 1 olevassa oppaassa esitetään malli pidemmästä vastikejälkilaskelmasta, jossa on eriteltynä kaikki laskelmalle
huomioitavat erät (Kariniemi 2019). Alla oleva laskelma malli kuviossa 10 on lyhen- netty malli, jossa esitetään vain keskeisimmät erät.
Vastikejälkilaskelma Hoitotulot
Vastikkeet
Hankeosuussuoritukset
Lainojen nostot
Hoitotulot yhteensä
Hoitomenot
Kiinteistön hoitokulut
Aktivoinnit
Hoitomenot yhteensä
Tilikauden hoitoylijäämä (+) / hoitoalijäämä Edellisten tilikausien siirtyvä hoitoylijäämä /
hoitoalijäämä
Seuraavalle tilikaudelle siirtyvä hoitoylimäärä/
hoitoalijäämä
PÄÄOMARAHOITUKSEN JÄLKILASKELMA
PÄÄOMATULOT
Pääomavastikkeet
Lainaosuussuoritukset Pääomatulot yhteensä
PÄÄOMAMENOT
Lainanlyhennykset (lyhennyssuunnitelman mukaiset) Lainaosuuslyhennykset /ylimääräiset lyhennykset
Korkokulut
Pääomamenot yhteensä
Tilikauden pääomaylijäämä/alijäämä
Edellisten tilikausien siirtyvä pääomaylijäämä
-alijäämä
Seuraavalle tilikaudelle siirtyvä pääomaylijäämä/
-alijäämä
TARKISTUS / TÄSMÄYTYS TASEESEEN KOKONAISJÄÄMÄ
TARKISTUS TASEESEEN
Rahoitusomaisuus -Lyhytaikaiset velat
./. Seuraavan tilikauden lainanlyhennykset
(tilinpäätös tase)
= Taseen rahoitusasema
Kuvio 10. Vastikejälkilaskelma lyhyt malli (Kariniemi 2019)
Asunto-osakeyhtiön rahoitusasema voidaan selvittää sekä taseesta, että vastikejälki- laskelmasta. Eroavaisuutena näiden kahden välillä on se, että taseen rahoitusasema an- taa tiedon kokonaisrahoitusasemasta, kun taas vastikejälkilaskelmasta voidaan todeta rahoitusasemat asunto-osakeyhtiön hoitotalouden ja erillisvastikkeiden kesken. Vasti- kejälkilaskelmassa viimeisenä on muistettava laatia tarkistuslaskenta taseeseen. Tämä on täsmäytyslaskelma kirjanpidon ja vastikejälkilaskelman välillä, jonka lopputulos tulee olla sama. (Kariniemi 2019.)
Pääomavastikkeita koskevia rahoituslaskelmia tulee laatia yhtä monta kuin yhtiöissä on erillisiä pääomavastikkeita, eli kustakin pääomavastikelajista tehdään oma pääoma- rahoitusjälkilaskelma. Asunto-osakeyhtiö on velvollinen laatimaan pääomavastikejäl- kilaskelman, niin kauan kuin kyseiseen vastikkeeseen kohdistuvaa lainaa on jäljellä.
(Kariniemi 2019.)
Talousarvio
Asunto-osakeyhtiössä isännöitsijän ja hallituksen tehtäviin kuuluu laatia yhtiökokouk- selle talousarvioesitys, joka liitetään toimintakertomuksen osaksi. Talousarviossa esi- tetään seuraavalle tilikaudelle taloudellinen toimintasuunnitelma, sekä toimintakerto- muksessa selvitys miten edellinen talousarvio toteutui. (Suulamo 2020a, 81.)
Talousarviossa on esitettävä tiedot tilikauden aikaisesta edellisen arvion toteutumi- sesta ja selvitys niihin liittyvistä olennaisista poikkeamisista. Yleinen suositus talous- arvion laadintaan on että, arviossa esitetään rinnakkain tilikaudelle vahvistettu arvio, sekä toteutuneet luvut vertailun helpottamiseksi. Toteutumat esitetään tuloslaskelman tarkkuuden mukaisina, ja lukuja tullaan täydentämään tarpeen mukaan taseeseen akti- voinneilla sekä lainan muutoksilla. (Suulamo 2020a, 81.)
Yleinen käytäntö on, että ensin talousarvioon kirjataan kaikki asunto-osakeyhtiön hoi- tomenoihin kuuluvat kustannukset. Tämän jälkeen voidaan määrittää ja laskea tarvit- tavien tuottovastikkeiden määrää. Hoitovastikkeen suuruus määritetään perustuen kus- tannusten ja tuottojen erotukseen ja siitä muodostuvan yli- tai alijäämän mukaan.
Pääomavastikkeista laaditaan vastaava laskelma. Pääomavastikkeissa on huomioitava ja eriteltävä lainojen jako hoitovastikkeilla ja pääomavastikkeilla katettavien lainojen ja korkojen suhteen. (Suulamo 2020b, 362.)
6 TOTEUTTAMINEN JA MENETELMÄT
Opinnäytetyö on toteutettu toimeksiantona kevään 2021 aikana. Toimeksiantajana työlle toimii Tilitoimisto X, jonka palveluksessa työn kirjoittaja työskentelee kirjanpi- täjänä. Opinnäytetyön tarkoituksena on luoda opas, vahvistamaan työn tekijän omaa ammatillista osaamista, sekä kirjanpitäjien käytettäväksi toimeksiantajan toimistoon.
Työn aihe on muotoutunut muutaman vuoden aikana, kun asunto-osakeyhtiön tilin- päätösten laadinnassa on noussut esiin muutamia mielenkiintoisia ja eriäviä kantoja verrattaessa tavallisen osakeyhtiön tilinpäätökseen. Lisäksi huomiota ja epäselvyyttä on herättänyt tilinpäätökseen liittyvien kirjausten tekemisessä. Näiden syiden pohjalta on syntynyt tämä opinnäytetyö, jossa tavoitteena kirjoittajalla on saada ymmärrys, miksi näin kirjataan, ja millä perusteilla esimerkiksi hankkeet jätetään aktivoimatta.
Tämän selvittämiseen on hyödynnetty puolistrukturoitua haastattelumenetelmää isän- nöitsijöiden ja kirjanpitäjien kanssa.
Työssä tarkastellaan keskeisiä perusperiaatteita asunto-osakeyhtiön tilinpäätökseen liittyen kirjanpitolain, asunto-osakeyhtiölain ja pien- ja mikroyritysasetusten kautta.
Kirjanpitolautakunnan vuonna 2017 antama yleisohje asunto-osakeyhtiöiden ja mui- den keskinäisten kiinteistöyhtiöiden kirjanpidosta, tilinpäätöksestä ja toimintakerto- muksesta, ohjeistaa asunto-osakeyhtiöitä hyvän kirjanpitotavan mukaiseen kirjanpi- don ja tilinpäätöksen laadintaan. Tähän asetukseen, lakeihin ja yleiseen käytäntöön perustuen opinnäytetyössä käydään tilinpäätöksen laadinnan keskeisimmät asiat läpi, kuten hyödykkeiden poistot, tuloverotuksen säätely ja rahastoinnit.
Työssä esiin nousseiden kysymysten, niistä johdetuiden tutkimustulosten, työssä teh- tyjen omien havainnointien ja kirjallisuuden pohjalta on luotu liitteenä oleva opas.
Oppaassa käsitellään pääosin niitä keskeisiä periaatteita ja ongelmakohtia, joita kir- joittaja on ammatissaan huomannut ja löytänyt koskien toimeksiantajan asiakaskunnan asunto-osakeyhtiöitä. Oppaan sisältö perustuu niihin erityispiirteisiin, joihin kirjoittaja joutuu työssään vastuksia etsimään, sekä toimeksiantajan tarpeeseen laajentaa amma- tillista pätevyyttä toimistossa. Opinnäytetyön opas on rakenteeltaan tehty vastaamaan juuri toimeksiantajan tarvetta.
Jotta tilinpäätöksen voi johtaa kirjanpidosta, on ymmärrettävä muutama keskeinen pe- rusperiaate. Opinnäytetyön ajatuksena on auttaa kirjanpitäjää ymmärtämään miten asunto-osakeyhtiön tulot muodostuvat ja miten ne vaikuttavat tilinpäätöksen rakentee- seen. Havainnoitavaa on, että mikäli vastikkeiden rakenne tai kustannusten jakautumi- nen omiin hoitokuluihin ei ole tiedossa kirjanpitäjällä, on oikean ja riittävän kuvan antavan tilinpäätöksen laatiminen lähes mahdotonta. Asunto-osakeyhtiön taloushal- linto on kuitenkin sisällöltään erilainen kuin tavallisen osakeyhtiön.
Työssä tuodaan myös haastattelujen kautta näkemyksiä siihen, miten kirjanpitäjien ja isännöitsijöiden näkemykset eroavat kirjanpidollisten kirjausten tekemisestä. Haastat- teluun valitaan teemoiksi ne piirteet, jotka eivät ole selvitettävissä pelkästään teorian kautta. On todettavissa, että jokaisen asunto-osakeyhtiön tilinpäätös laaditaan hieman eri tavalla. Tavoitteena selvittää haastattelun kautta, mikä on syynä eriäviin kirjauk- siin. Koska tilinpäätöksen valmistumiseen vaikuttavat sekä isännöitsijä että kirjanpi- täjä, haastateltaviksi valitaan kaksi isännöitsijää ja kaksi kirjanpitäjää. Pieni otanta joukko kattaa tavoitteen, koska kirjanpidolliset lait ja säädökset ovat sitovia ja vaikut- tavat siksi tilinpäätöksen laadintaan vahvasti. Pieni otanta riittää takaamaan myös tästä syystä validiteetin ja reliabiliteetin tässä tutkimuksessa.
Kuten kvalitatiivisessa tutkimuksessa tarkoituksena on, pyritään tässäkin opinnäyte- työssä myös haastattelujen avulla tuomaan ymmärrystä esiin paremmin ja antamaan perusteltuja näkökulmia kirjausten valintoihin, sekä esittelemään niitä ratkaisuja, joita käytännössä eniten käytetään ja tehdään. Toimeksiantaja saa opinnäytetyön sekä liit- teenä olevan oppaan käyttöönsä.
6.1 Tutkimusmenetelmät
Kvantitatiivinen ja kvalitatiivinen tutkimusmenetelmä voidaan erottaa toisistaan sen tuottaman datan perusteella. Kvantitatiivinen tutkimus perustuu enemmän tilastoihin sekä taulukoihin, sekä kerätty tieto on pitkälti numeerista. Kvalitatiivinen menetelmä perustuu enemmän havaintoihin ja tiedon keräysmenetelmiin, kuten haastatteluihin.
Tietoa hankitaan ennalta suunnitellussa järjestyksessä, sekä tieto on luonteeltaan pää- osin ei-numeerista. Näiden kahden menetelmän välillä kuitenkin eron tekeminen on usein hankalaa, koska tutkimuksissa ilmenee sekä kvalitatiivista että kvantitatiivista tietoa. (Saunders, Lewis & Thornhill 2016, 165.)
Laadullisen tutkimuksen päättely kehittyy jostakin johtoajatuksesta. Laadullisen tutki- muksen tarkoituksena on lisätä ymmärrystä, mahdollistaa erilaisia tulkintoja, sekä tuottaa malleja ja merkityksiä, kun taas vastaavasti määrällistä tutkimusta ohjaa ole- massa oleva ongelma, jota pyritään ratkaisemaan. Pelkästään työssä käytetyn aineiston perusteella ei voida erottaa tutkimusmenetelmiä toisistaan. (Pitkäranta 2014, 13.)
Tässä työssä tutkimusmenetelmäksi on valittu laadullinen, eli kvalitatiivinen mene- telmä. Opinnäytetyötä ohjaa ajatus siitä, kuinka asunto-osakeyhtiön tilinpäätös eroaa tavallisen osakeyhtiön tilinpäätöksestä. Opinnäytetyössä pyritään antamaan vastaukset ja ymmärtämään nämä poikkeavuudet. Varsinaista ongelmaa ei esiinny ratkaistavaksi, sillä kirjanpitoa ja tilinpäätöstä ohjaavat säädetyt lait ja asetukset, eikä niiden muutta- minen ole mahdollista. Lisäksi laadullinen tutkimus on ihmisläheisempi tutkimus, ja tutkija onkin itse osana tutkimuksen osaa. Myös tästä syystä tämä opinnäytetyön me- netelmäksi valikoituu laadullinen tutkimus, koska työssä hyödynnetään omia havain- nointeja. (Pitkäranta 2014, 14.)
6.2 Tiedonkeruumenetelmä
Tiedonkeruumenetelmäksi on lisäksi valittu puolistrukturoitu haastattelu isännöitsi- jöille ja kirjanpitäjille. Puolistrukturoitu haastattelu sopii tutkimusmenetelmäksi, kun halutaan tietoa tietyistä valituista teemoista, antamatta haastateltavalle kuitenkaan lii- kaa vapautta (Saaranen-Kauppinen & Puusniekka 2006). Teemahaastattelu eli
puolistrukturoitu haastattelu on avoimuudeltaan lähellä syvähaastattelua, jossa edetään ennalta suunniteltujen teemojen mukaan, mutta avoimuutta annetaan haastateltavalle enemmän. Metodologisesti tarkoitetaan, että haastattelun aikana tulkitaan vastaajan antamia merkityksiä asiasta, ennalta kehitettyjen kysymysten pohjalta. (Pitkäranta 2014, 93.)
Laadullinen tutkimusmenetelmä, haastattelu, vaatii onnistuakseen haastattelijan hyvää tuntemusta aiheen keskeisistä teemoista ja tutkimusongelmista. Puolistrukturoidun haastattelun vahvuuksia ovat esivalmistellut kysymykset, joilla saadaan vastaukset ta- voiteltuihin kohtiin, varsinkin jos haastattelija on kokematon. Kysymykset auttavat haastattelun hallinnassa. Heikentäviä puolia puolistrukturoidun haastattelun kannalta ovat hitaus toteuttaa, sekä haastattelu vaatii haastattelijalta vahvuuksia pitää teema hal- linnassa. Puolistrukturoitu haastattelu kuitenkin sopii silloin, kun haastattelijalla on it- sellään pohjatietoa teemaan liittyen sekä haastattelu on sidoksissa työn muihin tutki- musmenetelmiin. (O´Gorman & MacIntosh 2014, 119.)
Tässä työssä aineiston keräämiseksi valitaan puolistrukturoitu haastattelu, jossa tullaan käyttämään esivalmisteltuja kysymyksiä. Haastattelun ajatuksena on löytää ymmärrys niihin kohtiin, joissa oman havainnoinnin kautta on esiin noussut näkemyseroja isän- nöitsijän ja kirjanpitäjän väillä. Haastattelun tarkoituksena on selvittää mistä näke- myserot johtuvat antamalla vain haastateltavalle suunta kysymyksellä ja vapaus kertoa omia näkemyksiään. Puolistrukturoidussa haastattelussa tietoa kerätään omaa havain- nointia apuna käyttäen. Oma havainnoinnin kautta valitaan halutut teemat haastattelun läpi viemiseksi, ja saadaan luotua ymmärrystä havaittuihin eroavaisuuksiin. Haastat- telut toteutetaan johtuen vallitsevista poikkeusoloista osittain kasvotusten ja osittain sähköpostin välityksellä.
6.3 Tutkimuksen reliabiliteetti ja validiteetti
Tutkimusta tehdessä pyrkimyksenä on välttää mahdollisimman paljon virheitä, mutta kuitenkin tutkimusten luotettavuudet ja pätevyydet vaihtelevat. Tutkimusta ja sen ar- viointia voidaan mitata esimerkiksi reliabiliteetin ja validiteetin avulla. (Hirsjärvi ym.
2007, 226.)
Reliabiliteetti tarkoittaa mittaustulosten toistettavuutta, eli tutkimuksen mittaustulos- ten kykyä antaa ei-sattumanvaraisia vastauksia. Oletuksena on, että kahden tutkijan päätyessä samaan tulokseen, voidaan tutkimuksen tulos luokitella reliabiliteetiksi, eli luotettavaksi. Toisena lopputuloksena luotettavuudelle voidaan pitää tulosta, jossa saa- daan samalta henkilöltä kaksi kertaa tai useammin, sama tulos. (Hirsjärvi ym. 2007, 226.)
Tutkimuksen pätevyys, eli validiteetti tarkoittaa käsitettä, jossa tutkimusmenetelmän kyky on mitata juuri sitä mitä on tarkoitus mitata. Pätevyyttä ei kuitenkaan aina voida pitää luotettavana, sillä tulkintaerot aiheuttavat tuloksiin virheitä. Validiteettia tuleekin arvioida eri näkökulmista, ennustettavuudesta, tutkimusasetelmista sekä rakennepäte- vyydestä. (Hirsjärvi ym. 2007, 227.)
Validiteetti voidaan jakaa kvalitatiivisessa tutkimuksessa esimerkiksi kahteen osaan, ennustettavuuteen ja mitattavuuteen. Ennustettavuudessa voidaan olettaa todennäköi- syyden perusteella saman asian tapahtuvan kahdesti, ja mittaamisessa voidaan olettaa, että tutkimuksessa vaaditut asiat ovat mitattu juuri tutkimuksen vaatimalla tavalla.
(Hirsjärvi & Hurme 2008, 185.)
Kun puolistrukturoitu haastattelu toteutetaan kaikille samoja teemoja käyttämällä, on todennäköistä, että tutkimuksen luotettavuus on hyvä. Tässä tutkimuksessa vastausten pohjalla olevat sitovat lait ja säädökset määrittävät vastuksen rakenteen ja tulkinnan lopulta. Ennustettavuuden kannalta haastattelusta voidaan päätellä, myös seuraavan haastattelukerran antavan saman lopputuloksen pohjautuen juuri sitoviin lakeihin sekä haastateltavien omiin totuttuihin käytäntöihin. Johtopäätöksenä voidaan todeta, että teemahaastattelun antamat vastaukset ovat tässä tutkimuskohteessa luotettavia, eikä sattumanvaraisia. (Hirsjärvi ym. 2009, 226.)
Havainnoinnin kautta on kuitenkin todettavissa, että käytännössä todelliset tapahtumat eivät aina ole selkeästi lain määrittämiä tapauksia, vaan tulkintaeroja toimintatavoissa on paljon. Tutkimuksessa käytetään tästä syystä tutkimusmenetelmänä teemahaastat- telua, jotta voidaan todentaa ja selkeyttää tulkintaeroja ja toimintatapoja. Strukturoitu, eli lomakehaastattelu ei anna tässä tutkimuksessa sitä tarvittavaa tietoa, jotta
